T.T.K’ n da yer alan düzenlemeler gereği teknik iflastaki şirketlerin sermaye artırımına gitmeleri mümkün değildir. Keza teknik iflas durumunda olan şirketler esas sermayelerini azaltmadan veya sermayeyi tamamlamadan sermayelerini arttıramamaktadırlar. Kanun metninde geçen sermaye tamamlama işlemi, sermayenin azaltılıp, ya da ondan fazla tutarda artırılması bilanço açıklarının pay sahiplerinin tümünce veya bazı pay sahipleri tarafından kapatılması, bazı alacaklıların alacaklarını silmesi kısaca bilanço zararlarının kapatılması kastedilmektedir.

       Gerek eski gerekse yeni T.T.K.’ da sermaye tamamlama fonu, (zarar telefi fonu) gibi benzer bir fonun uygulamasına ilişkin bir düzenleme bulunmamaktadır. Bugüne kadar yapılan bu uygulamanın dayanağı eski Türk Ticaret Kanunu'nun 324'ncü maddesinde yer alan "Esas sermayenin üçte ikisi karşılıksız kaldığı takdirde, umumi heyet sermayenin tamamlanmasına veya" hükmü ile TTK'da 376. Maddenin üst başlığı olan "Sermayenin kaybı, borca batık olma durumu" bölümünde ifade edilmiş olan "(…) sermayenin tamamlanmasına karar vermediği takdirde şirket kendiliğinden sona erer." hükümleriydi.

       Ancak bu tür fonlara Gelir iadesinin bakışı 15 Eylül 2018 tarihli Resmi Gazete’ de yayımlanan T.T.K. Tebliği’ ne kadar iştirak edilen şirkete yapılan zarar telafi fonu veya sermaye tamamlama fonu adı altında yapılan ödemelerinin ödendiği iştirakçe gelir yazılarak vergilendirilmesi gerektiği şeklinde olmuştur. Yapılan incelemeler sonucunda da tarh edilen vergi ve cezalara karşı muhatap kalan mükelleflerce uzlaşma yoluna başvurulmuş veya yargıya müracaat edilmiştir. Yargıya intikal ettirilen olaylar da Danıştay aşamasında genellikle mükellefler aleyhine kararlar verildiği görülmüştür. Örneğin, Gelir İdaresi Başkanlığı’nın internet sitesinde yayımlanan 01.06.2012 tarih, B.07.1.GİB.0.06.49-010.01-11 sayılı bir özelgesinde;

  • Türk Ticaret Kanunu'nda zarar telafisi fonu ile ilgili bir düzenleme bulunmadığı gibi bu ad altında gelen paraların yedek akçe olarak kabul edileceğine dair bir hüküm de bulunmadığı,
  • Sermaye tamamlama fonu adı altında ödenen tutarların, Türk Ticaret Kanunu hükümleri kapsamında sermayeye ilave edilmediğinden bu tutarların iştiraklerin maliyet bedeline eklenmesinin de mümkün olmadığı,
  • Sermaye tamamlama fonunun ödendiği iştirakin söz konusu tutarları sermayeye ilave etmemesi ve vergi mevzuatında bir istisna hükmü bulunmaması nedeniyle, bu tutarları kurum kazancına dâhil etmesi gerektiği,
  • Ayrıca sermaye tamamlama fonu adı altında ödenen tutarların, Gelir Vergisi Kanununun 40. ve Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 8. maddesinde sayılan giderler kapsamına girmemesi sebebiyle ödenen bu tutarların gider yazılmasının veya zarar olarak dikkate alınmasının mümkün bulunmadığı belirtilmiştir.

Sermayenin Kaybı veya Borca Batık Olma Durumlarında Uyulacak Usul ve Esaslara İlişkin 15 Eylül 2018 tarihli ve 30536 sayılı Resmi Gazete’ de “6102 Sayılı Türk Ticaret Kanununun 376 ncı Maddesinin Uygulanmasına İlişkin Usul ve Esaslar Hakkında Tebliğ” ile getirilen ve yukarıda anlatmaya çalıştığımız kanunun hükümlerine ilişkin hususları uygulamaya yönelik yeni esaslar diyebileceğimiz konulara yer verilmiştir.

1) Sermaye ile kanuni yedek akçeler toplamının en az üçte ikisinin zarar sebebiyle karşılıksız kalması durumu

TTK m. 376/2’de;

“Son yıllık bilançoya göre, sermaye ile kanuni yedek akçeler toplamının üçte ikisinin zarar sebebiyle karşılıksız kaldığı anlaşıldığı takdirde, derhâl toplantıya çağrılan genel kurul, sermayenin üçte biri ile yetinme veya sermayenin tamamlanmasına karar vermediği takdirde şirket kendiliğinden sona erer.”

hükmüne yer verilmektedir.

Tebliğde, “sermayenin üçte biri ile yetinme” ibaresinden sermaye azaltımı yapılmasının anlaşılması gerektiğini ifade eden ek bir açıklama yapılmıştır. Ayrıca tebliğ ile kaybolan sermayenin telafisi için genel kurula sermaye artırım imkanı tanınmıştır.

2) Sermayenin artırılması

Tebliğde, sermayenin zarar sonucu ortaya çıkan kayıp kadar azaltılması yoluna gidilmeden sermaye artırımına karar verilebileceği yeni bir hüküm olarak ihdas edilmiştir. Bu şekilde yapılacak sermaye artırımında sermayenin en az yarısını karşılayacak tutarın tescilden önce ödenmesi zorunlu sayılmıştır.

3) Esas alınacak finansal tablolar

Tebliğde, finansal tabloların düzenlenmesinde ihtiyari olarak Türkiye Muhasebe Standartlarının uygulanmasının tercih edilmesi halinde, şirketlerin sermaye kaybı veya borca batık olma durumlarının bu şekilde hazırlanan finansal tablolar üzerinden değerlendirileceği açıklanmıştır.

Ayrıca Tebliğ' in 9. Maddesindeki açıklamalar çok dikkat çekici ve önemli açıklamalardır. Buna göre sermaye tamamlama fonunun;

  • Sermaye konulması veya borç verilmesi niteliğinde olmayıp karşılıksız olduğu,
  • Yapılan ödemelerin gelecekte yapılacak sermaye artırımına mahsuben bir avans olarak nitelendirilemeyeceği,
  • Bu fonun bilanço zararlarının kapatılması için getirilen yükümlülükler uyarınca yapılan ödemeler olduğu ve;
  • Bu ödemelerin öz kaynaklar içerisinde sermaye tamamlama fonu hesabında toplanır ve takip edileceği,

ifade edilmektedir.

       Yapılan  açıklamalar ışığında; dönem sonu kapanmadan hatırlatmakta yarar olduğunu düşündüğümüz (artık) ortaklardan alınan ödemelerin sermaye tamamlama fonu olarak bilançoda yer alması TTK yönünden mümkün olduğu, bu ve benzeri fonun Tebliğ'de belirtildiği üzere karşılıksız, bir borca dayanmayan, sermayeye ilave zorunluluğu bulunmadığı gibi sermayeye ilave edilecek bir avans da olmadığı, bilançoda yer verilebilecek bu fonun amacı bilanço zararlarının kapatılması olduğu için eğer şirketlerin yüklü geçmiş yıl zararları varsa bu zararların karşılıklı netleşerek kapatılmasında da kullanılması mümkün olduğu görülmektedir.Fon (eğer) tasfiye veya benzer nedenlerle herhangi bir şekilde bilanço dışına çıkarılmadığı takdirde vergilendirilmesinin de söz konusu olmayacağı yönünde bir değerlendirme yapılabilir. (Uygulamada görülmemesine rağmen şirketin mali durumunun iyileştiği durumda, sermayeye ilave edilmemiş fon tutarının ortaklara iadesi de mümkün olduğu kanaatindeyiz.)

       Tabi ki bu noktada, Tebliğ'deki açıklamaların vergi inceleme elemanları nezdinde ne şekilde kabul gördüğünü, mükellef lehinde kabul görmesi halinde artık eleştiri konusu edilip edilmeyeceğini süreç içerisinde göreceğiz. 

       Son olarak zarar telafi fonu, sermaye tamamlama fonu gibi fonların gerek transfer fiyatlandırması gerekse işlem vergileri olan KDV ve BSMV yönünden eleştiri konusu yapılma riskinin halen devam ettiğini hatırlatmakta fayda var.

Faydalı olması ümidiyle…
 

ÖZKAN ÇİNAR   
Mali Müşavir/SPK Denetçisi 
Yönetim Danışmanı/Eğitmen                                                                                                                                                                                                                                      

                                                                                                                                                                                                                  

Not: Makalede anlatılan konular tavsiye niteliği dahi taşımayıp bir bilanço yılı (veya takvim yılı) kapanırken bilançosunda yüksek oranda zarar bulunan ve sermaye kaybı yaşayan, teknik iflas vb. riskleri olan şirketlere kısaca hatırlatma niteliğindedir. Anlatılan konular ve bilgiler konusunda tereddüt yaşanılması veya şüpheye düşülmesi durumunda özelge talep edilmesini şiddetle tavsiye ederim.

Kaynak: www.bdTurkey.com
(Bu makale kaynak göstermeden yayınlanamaz. Kaynak gösterilse dahi, makale aktif link verilerek yayınlanabilir. Kaynak göstermeden ve aktif link vermeden yayınlayanlar hakkında yasal işlem yapılacaktır.)