Kararın konusu
Plastik eşya toptan ticaretiyle uğraşan davacı şirket, ihraç ettiği bazı malların istenen nitelikte olmaması nedeniyle, iki ithalatçı firma tarafından adına düzenlenen reklamasyon faturalarını gider kaydetmiş. Davacı hakkında, ihraç edilen emtianın yurt içinden temin edildiği imalatçı firmaya yansıtılmaması nedeniyle, reklamasyon faturaları tutarının dönem zararından düşülmesi gerektiği gerekçesiyle ilgili yıl kurum zararının azaltılmasına ilişkin işlemin iptali, imalatçı firma adına reklamasyon bedeli için düzenlenmesi gereken fatura tutarı üzerinden katma değer vergisi hesaplanması gerektiğinden bahisle salınan katma değer vergisi ve imalatçı firma adına reklamasyon bedeli için fatura düzenlenmemesi nedeniyle kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istemiyle dava açılmış.
Vergi İnceleme Raporunda yer alan tespit ve değerlendirmeler
Vergi İnceleme Raporunda, diğer tespit ve değerlendirmeler yanında;
- Reklamasyon gideriyle ilgili faturaların yapılan işlemi kanıtlamaya yeterli olmadığı durumlarda reklamasyon giderinin dönem kazancından indirilmesinin mümkün olmadığı belirtilmiş,
- Olayda, yurt dışı firmalardan birinin düzenlediği faturanın yurt dışındaki temsilciliğe onaylatılmadığı, iki ayrı yurt dışı firmanın düzenlediği faturaların tarih ve numarasının aynı olduğu ve firmalardan birinin ortağının aynı zamanda davacı şirketin ortağının kardeşi olduğu tespit edilmiş,
- Yapılan tespit ve değerlendirmelerden hareketle, davacı tarafından Vergi Usul Kanunu hükümlerine uygun şekilde yurt içindeki tedarikçi firmaya herhangi bir fatura düzenlemediği halde reklamasyon faturaları tutarının yasal defterlere gider kaydedilerek vergi ziyaına sebebiyet verildiği sonucuna varılmış.
Vergi Mahkemesi Kararında reklamasyonun tanımı ve niteliği açıklandıktan sonra;
- Reklamasyon giderlerinin ilgili kurum açısından hasılattan indirileceğinin kabulünün zorunlu olduğu,
- İhraç edilen mallar nedeniyle reklamasyon faturası alınmasının, giderin varlığının kabulü için yeterli olduğu, aksinin ispat külfetinin, aksini iddia eden davalı idareye ait olduğu,
- Davacı şirketin, tedarikçi firmanın zararı kabul etmemesi nedeniyle firma aleyhine dava açıldığına ilişkin açıklamasının inceleme elemanınca araştırılmadığı,
- Reklamasyon faturalarının birinde yurt dışındaki temsilciliğe ait onay bulunmadığı, her iki yurt dışı firmasının düzenlediği faturaların tarihlerinin aynı olduğu ve yurt dışı firmalardan birinin ortağı ile davacı şirketin ortağının kardeş olduğu tespitlerinin reklamasyon faturalarının gerçek olmadığını ortaya koymak için yeterli olmadığı,
- Tüm bu hususlar dikkate alındığında, reklamasyon faturalarının gerçeği yansıtmadığı ve dolayısıyla bu giderinin gerçekten yapılmadığı yolunda bir tespit yapılmaksızın gider kaydının kabul edilmemesinde ve bu nedenle yapılan cezalı tarhiyatlar ile kurum zararının azaltılması işleminde yasal isabet bulunmadığı,
gerekçeleriyle kurum zararının azaltılmasına ilişkin işlem ve cezalı tarhiyatlar iptal edilmiş, somut bir tespitte bulunulmaksızın, varsayıma dayalı olarak özel usulsüzlük cezası kesildiği gerekçesiyle de özel usulsüzlük cezası kaldırılmış.
Danıştay Dördüncü Daire kararı
Davalının temyiz istemini inceleyen Danıştay Dördüncü Dairesince;
- Reklamasyon bedellerinin gider olarak dikkate alınabilmesi için, reklamasyon tutarının yapılan işin önemi ve genişliğiyle mütenasip olması, ticari teamüllere aykırı olmaması ve taraflar arasında muvazaanın bulunmaması ve en önemlisi bu tutarların muteber delillerle belgelendirilmesi (faturaların yurt dışındaki temsilciliklerimize, ilgili ülke ticaret odasına, notere onaylattırılması ya da yurt dışında mukim firmanın muhasebesinden sorumlu meslek mensubuna teyit ettirilmesi ve belgelerin kayıtlı olduğu ilgili yasal defter kayıtlarının alınması, yurt dışındaki alıcılar ile yapılan yazışmalar, kalite eksikliğini gösteren tarafsız raporlar, ihracat bedeli tamamen tahsil edilmişse bir kısım bedelin geri ödendiğine dair belgeler vb.) gerektiği, aksi halde, üzerinde “reklamasyon” kelimesinden başka hiçbir açıklama olmayan bir faturanın tereddütlere yol açacağı belirtilmiş,
- İhraç edilen malların standartlara uygun olmaması nedeniyle reklamasyon faturaları düzenlendiği halde, tedarikçi firmaya fatura düzenlenmeyerek gider yazılması, faturalardan birisinin yurt dışındaki temsilciliğe onaylatılmamış olması, her iki faturanın tarihlerinin aynı olması, yurt dışı firmalardan birinin ortağı ile davacı şirket ortağının kardeş olması, yurt dışı firmalardan birisi tarafından düzenlenen ihtarnamede, 2004-2005 yıllarında inşaat malzemelerinin gönderildiği belirtilmesine rağmen, söz konusu malzemelerin kullanılamaz olduğuna yönelik ihtarnamenin 29.03.2007 tarihinde düzenlenmesi karşısında, Vergi Usul Kanunu’nun 3. maddesinin (B) fıkrası uyarınca aksini ispat külfetinin kendisinde olan ve bunu aynı ağırlıkta veya daha güçlü delillerle ortaya koyması gereken tarafın davalı idare değil, davacı olduğu, ancak davacı tarafından anılan tespitleri çürütebilecek ağırlıkta somut bir delilin ortaya konulamadığı gerekçeleriyle, davacının gider kaydının kabul edilmemesi suretiyle yapılan cezalı tarhiyatlarda ve kurum zararının azaltılması işleminde hukuka aykırılık, davanın kabulü yolundaki mahkeme kararında ise hukuka uygunluk bulunmadığı sonucuna ulaşılmış ve Vergi Mahkemesi kararı bozulmuş. (Danıştay Dördüncü Dairesinin 13.11.2018 tarih ve E:2014/5582, K:2018/11014 sayılı kararı.)
Vergi Mahkemesi ısrar kararı
Vergi Mahkemesi, aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle ilk kararında ısrar etmiş.
Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurul kararı
Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu kararında öncelikle;
- Mahkemece, reklamasyon faturalarının gerçeği yansıtıp yansıtmadığı incelenmek suretiyle karar verildiği, oysa vergi inceleme raporlarında, reklamasyon faturalarına ilişkin olarak olumsuz bazı tespitlere yer verilmişse de söz konusu faturaların gerçeği yansıtmadığı yolunda bir değerlendirme yapılmamış olduğu, reklamasyon bedellerinin ihraç edilen malların temin edildiği imalatçı firmaya fatura düzenlenerek yansıtılmaması nedeniyle dava konusu işlemlerin tesis edilmesinin önerildiği, davacı adına, imalatçı firma adına reklamasyon bedeli için fatura düzenlememesi nedeniyle özel usulsüzlük cezası kesilmesi ve düzenlenmesi gereken fatura tutarı üzerinden katma değer vergisi hesaplanması gerektiğinden bahisle vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi tarh edilmesinin bu durumu teyit ettiği,
- Bu durumda, uyuşmazlığın çözümü için öncelikle davacı adına düzenlenen reklamasyon faturaları tutarının ihraç edilen malların yurt içinden temin edildiği firmaya davacı tarafından fatura düzenlenmek suretiyle yansıtılmasının gerekip gerekmediğinin açıklığa kavuşturulması gerektiği,
tespit ve değerlendirmesi yapılmış, sonrasında;
- İmalatçı firmanın ayıplı mallardan sorumluluğunun davacı ile imalatçı firma arasında yapılan sözleşme ile kaldırıldığı veya sınırlandırıldığı yolunda davacının herhangi bir iddiası bulunmadığı, kaldı ki, davacı, ayıplı mallar nedeniyle uğradığı maddi kaybın ödenmesi istemiyle imalatçı firmaya karşı dava açmış olduğu, bu hususlar dikkate alındığında, davacının, yurt dışındaki alıcının uğradığı maddi kayba nihai olarak katlanması gereken imalatçı firma adına reklamasyon faturası düzenlemek suretiyle kendisi adına düzenlenen reklamasyon faturaları tutarını imalatçı firmaya yansıtması gerektiği,
- Ticari kazançta gelirin elde edilmesinde tahakkuk esasının geçerli olduğu, davacın iddiasının aksine, davacı adına düzenlenen ve davacı tarafından gider olarak dikkate alınan reklamasyon faturaları tutarının, yurt dışındaki alıcının uğradığı maddi kayba nihai olarak katlanması gereken imalatçı firmaya yansıtılması gerektiğinden, davacı yönünden gelirin doğduğunun, dolayısıyla da tahakkuk ettiğinin kabul edilmesi gerektiği değerlendirmesini yapmış, davacının gider kaydettiği tutarı aynı zamanda gelir kaydetmesi gerektiği, alacağın tahsil edilememesinin tahakkuka bir etkisi bulunmadığı, alacağın tahsili için imalatçı firmaya karşı dava açılmasının, diğer şartların da yerine getirilmesi halinde şüpheli alacaklar için öngörülen imkânlardan yararlanılmasına olanak sağladığı,
sonucuna ulaşmış.
Kurul bu gerekçelerle;
- Vergi Mahkemesi ısrar kararının, kurum zararının azaltılmasına ilişkin işlemin iptali ve özel usulsüzlük cezasının kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkralarını bozmuş,
- İmalatçıya düzenlenmesi gereken faturada yer alacak tutarın tazminat bedeli niteliğinde olduğu, bu nedenle katma değer vergisinin konusuna girmediğinden, ısrar kararının, katma değer vergisi ile kesilen vergi ziyaı cezasının kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkrasında sonucu itibarıyla hukuka aykırılık görmemiş.
Sonuç olarak Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu, Vergi Mahkemesinin ısrar kararının; ilgili yıl kurum zararının azaltılmasına ilişkin işlemin iptali ve özel usulsüzlük cezasının kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkralarını bozmuş, katma değer vergisi ile buna bağlı olarak kesilen vergi ziyaı cezasının kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkrasına yöneltilen temyiz istemini reddetmiş. (Danıştay VDD Kurulunun 02.11.2021 tarih; E:2020/264 K:2021/1485 sayılı kararı.)
Kişisel değerlendirmem
Öncelikle, yukarıda özetlediğim kararlarda, reklamasyon ve tahakkuk tanımları ile yurt dışı giderlerin belgelendirilmesine ilişkin yararlanılabilecek önemli tespit ve değerlendirmeler olduğunu ifade etmek isterim.
Reklamasyon bedellerinin kurum kazancının tespitinde dikkate alınabilmesinde, kararlardan anlaşıldığı gibi birçok unsur öne çıkıyor. Öncelikle bir reklamasyon gideri olduğunun dokümantasyonu önemli. Yurt dışından gelecek faturaların tercümesinden, herhangi bir makama onaylatılmasından bahsetmiyorum. Gerçekten böyle bir giderin gerçekte olduğunun dokümantasyonu yapılmalı, reklamasyon giderinin gerçekte olduğu kuşkuya yer kalmayacak şekilde ispat edilebilmeli.
Bunun yanında, ihraç edilen malların tedarikçisiyle ilişkiler ve aralarında yapılacak sözleşmenin önemli olduğunu değerlendiriyorum. Reklamasyon nedeniyle oluşan giderin veya zararın kimin üzerinde kalacağı, imalatçıya yansıtılıp yansıtılmayacağı önemli. Tedarikçi ve ihracatçı işletmeler ilişkili kişilerse sözleşmenin ticari icaplara uygun olması, mal bedelinin, gider veya zararın kimin üzerinde kalacağı başta olmak üzere bütün koşullar dikkate alınarak emsallere uygun olarak belirlenmesi dikkat edilecek konular.
Somut olaya ve yargı kararlarına gelince, Vergi Dava Daireleri Kurulunun bütün değerlendirmelerine katılıyorum. İhracatçı işletmelerin, inceleme elemanının yorum ve eleştirileri ile kararları incelemesini ve dersler almasını öneririm.
PWC | Recep BIYIK
