Kararın konusu 

Plastik eşya toptan ticaretiyle uğraşan davacı şirket, ihraç ettiği bazı malların istenen nitelikte  olmaması nedeniyle, iki ithalatçı firma tarafından adına düzenlenen reklamasyon faturalarını gider  kaydetmiş. Davacı hakkında, ihraç edilen emtianın yurt içinden temin edildiği imalatçı firmaya  yansıtılmaması nedeniyle, reklamasyon faturaları tutarının dönem zararından düşülmesi gerektiği  gerekçesiyle ilgili yıl kurum zararının azaltılmasına ilişkin işlemin iptali, imalatçı firma adına  reklamasyon bedeli için düzenlenmesi gereken fatura tutarı üzerinden katma değer vergisi  hesaplanması gerektiğinden bahisle salınan katma değer vergisi ve imalatçı firma adına  reklamasyon bedeli için fatura düzenlenmemesi nedeniyle kesilen özel usulsüzlük cezasının  kaldırılması istemiyle dava açılmış. 

Vergi İnceleme Raporunda yer alan tespit ve değerlendirmeler 

Vergi İnceleme Raporunda, diğer tespit ve değerlendirmeler yanında; 

  • Reklamasyon gideriyle ilgili faturaların yapılan işlemi kanıtlamaya yeterli olmadığı durumlarda  reklamasyon giderinin dönem kazancından indirilmesinin mümkün olmadığı belirtilmiş, 
  • Olayda, yurt dışı firmalardan birinin düzenlediği faturanın yurt dışındaki temsilciliğe  onaylatılmadığı, iki ayrı yurt dışı firmanın düzenlediği faturaların tarih ve numarasının aynı  olduğu ve firmalardan birinin ortağının aynı zamanda davacı şirketin ortağının kardeşi olduğu  tespit edilmiş, 
  • Yapılan tespit ve değerlendirmelerden hareketle, davacı tarafından Vergi Usul Kanunu  hükümlerine uygun şekilde yurt içindeki tedarikçi firmaya herhangi bir fatura düzenlemediği  halde reklamasyon faturaları tutarının yasal defterlere gider kaydedilerek vergi ziyaına sebebiyet  verildiği sonucuna varılmış. 

Vergi Mahkemesi Kararı 

Vergi Mahkemesi Kararında reklamasyonun tanımı ve niteliği açıklandıktan sonra; 

  • Reklamasyon giderlerinin ilgili kurum açısından hasılattan indirileceğinin kabulünün zorunlu olduğu, 
  • İhraç edilen mallar nedeniyle reklamasyon faturası alınmasının, giderin varlığının kabulü için  yeterli olduğu, aksinin ispat külfetinin, aksini iddia eden davalı idareye ait olduğu, 
  • Davacı şirketin, tedarikçi firmanın zararı kabul etmemesi nedeniyle firma aleyhine dava  açıldığına ilişkin açıklamasının inceleme elemanınca araştırılmadığı, 
  • Reklamasyon faturalarının birinde yurt dışındaki temsilciliğe ait onay bulunmadığı, her iki yurt  dışı firmasının düzenlediği faturaların tarihlerinin aynı olduğu ve yurt dışı firmalardan birinin  ortağı ile davacı şirketin ortağının kardeş olduğu tespitlerinin reklamasyon faturalarının gerçek  olmadığını ortaya koymak için yeterli olmadığı, 
  • Tüm bu hususlar dikkate alındığında, reklamasyon faturalarının gerçeği yansıtmadığı ve dolayısıyla bu giderinin gerçekten yapılmadığı yolunda bir tespit yapılmaksızın gider kaydının kabul edilmemesinde ve bu nedenle yapılan cezalı tarhiyatlar ile kurum zararının azaltılması  işleminde yasal isabet bulunmadığı,

gerekçeleriyle kurum zararının azaltılmasına ilişkin işlem ve cezalı tarhiyatlar iptal edilmiş, somut  bir tespitte bulunulmaksızın, varsayıma dayalı olarak özel usulsüzlük cezası kesildiği gerekçesiyle de özel usulsüzlük cezası kaldırılmış.

Danıştay Dördüncü Daire kararı 

Davalının temyiz istemini inceleyen Danıştay Dördüncü Dairesince; 

  • Reklamasyon bedellerinin gider olarak dikkate alınabilmesi için, reklamasyon tutarının yapılan  işin önemi ve genişliğiyle mütenasip olması, ticari teamüllere aykırı olmaması ve taraflar  arasında muvazaanın bulunmaması ve en önemlisi bu tutarların muteber delillerle  belgelendirilmesi (faturaların yurt dışındaki temsilciliklerimize, ilgili ülke ticaret odasına, notere  onaylattırılması ya da yurt dışında mukim firmanın muhasebesinden sorumlu meslek  mensubuna teyit ettirilmesi ve belgelerin kayıtlı olduğu ilgili yasal defter kayıtlarının alınması,  yurt dışındaki alıcılar ile yapılan yazışmalar, kalite eksikliğini gösteren tarafsız raporlar, ihracat  bedeli tamamen tahsil edilmişse bir kısım bedelin geri ödendiğine dair belgeler vb.) gerektiği,  aksi halde, üzerinde “reklamasyon” kelimesinden başka hiçbir açıklama olmayan bir faturanın tereddütlere yol açacağı belirtilmiş, 
  • İhraç edilen malların standartlara uygun olmaması nedeniyle reklamasyon faturaları  düzenlendiği halde, tedarikçi firmaya fatura düzenlenmeyerek gider yazılması, faturalardan  birisinin yurt dışındaki temsilciliğe onaylatılmamış olması, her iki faturanın tarihlerinin aynı  olması, yurt dışı firmalardan birinin ortağı ile davacı şirket ortağının kardeş olması, yurt dışı  firmalardan birisi tarafından düzenlenen ihtarnamede, 2004-2005 yıllarında inşaat  malzemelerinin gönderildiği belirtilmesine rağmen, söz konusu malzemelerin kullanılamaz  olduğuna yönelik ihtarnamenin 29.03.2007 tarihinde düzenlenmesi karşısında, Vergi Usul  Kanunu’nun 3. maddesinin (B) fıkrası uyarınca aksini ispat külfetinin kendisinde olan ve bunu  aynı ağırlıkta veya daha güçlü delillerle ortaya koyması gereken tarafın davalı idare değil, davacı  olduğu, ancak davacı tarafından anılan tespitleri çürütebilecek ağırlıkta somut bir delilin ortaya  konulamadığı gerekçeleriyle, davacının gider kaydının kabul edilmemesi suretiyle yapılan cezalı  tarhiyatlarda ve kurum zararının azaltılması işleminde hukuka aykırılık, davanın kabulü  yolundaki mahkeme kararında ise hukuka uygunluk bulunmadığı sonucuna ulaşılmış ve Vergi  Mahkemesi kararı bozulmuş. (Danıştay Dördüncü Dairesinin 13.11.2018 tarih ve E:2014/5582,  K:2018/11014 sayılı kararı.)

Vergi Mahkemesi ısrar kararı 

Vergi Mahkemesi, aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle ilk kararında ısrar etmiş.

Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurul kararı

Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu kararında öncelikle;

  • Mahkemece, reklamasyon faturalarının gerçeği yansıtıp yansıtmadığı incelenmek suretiyle karar  verildiği, oysa vergi inceleme raporlarında, reklamasyon faturalarına ilişkin olarak olumsuz bazı  tespitlere yer verilmişse de söz konusu faturaların gerçeği yansıtmadığı yolunda bir  değerlendirme yapılmamış olduğu, reklamasyon bedellerinin ihraç edilen malların temin  edildiği imalatçı firmaya fatura düzenlenerek yansıtılmaması nedeniyle dava konusu işlemlerin  tesis edilmesinin önerildiği, davacı adına, imalatçı firma adına reklamasyon bedeli için fatura  düzenlememesi nedeniyle özel usulsüzlük cezası kesilmesi ve düzenlenmesi gereken fatura tutarı  üzerinden katma değer vergisi hesaplanması gerektiğinden bahisle vergi ziyaı cezalı katma değer  vergisi tarh edilmesinin bu durumu teyit ettiği, 
  • Bu durumda, uyuşmazlığın çözümü için öncelikle davacı adına düzenlenen reklamasyon  faturaları tutarının ihraç edilen malların yurt içinden temin edildiği firmaya davacı tarafından  fatura düzenlenmek suretiyle yansıtılmasının gerekip gerekmediğinin açıklığa kavuşturulması  gerektiği,

tespit ve değerlendirmesi yapılmış, sonrasında;

  • İmalatçı firmanın ayıplı mallardan sorumluluğunun davacı ile imalatçı firma arasında yapılan  sözleşme ile kaldırıldığı veya sınırlandırıldığı yolunda davacının herhangi bir iddiası  bulunmadığı, kaldı ki, davacı, ayıplı mallar nedeniyle uğradığı maddi kaybın ödenmesi istemiyle  imalatçı firmaya karşı dava açmış olduğu, bu hususlar dikkate alındığında, davacının, yurt  dışındaki alıcının uğradığı maddi kayba nihai olarak katlanması gereken imalatçı firma adına  reklamasyon faturası düzenlemek suretiyle kendisi adına düzenlenen reklamasyon faturaları  tutarını imalatçı firmaya yansıtması gerektiği, 
  • Ticari kazançta gelirin elde edilmesinde tahakkuk esasının geçerli olduğu, davacın iddiasının  aksine, davacı adına düzenlenen ve davacı tarafından gider olarak dikkate alınan reklamasyon  faturaları tutarının, yurt dışındaki alıcının uğradığı maddi kayba nihai olarak katlanması  gereken imalatçı firmaya yansıtılması gerektiğinden, davacı yönünden gelirin doğduğunun,  dolayısıyla da tahakkuk ettiğinin kabul edilmesi gerektiği değerlendirmesini yapmış, davacının  gider kaydettiği tutarı aynı zamanda gelir kaydetmesi gerektiği, alacağın tahsil edilememesinin  tahakkuka bir etkisi bulunmadığı, alacağın tahsili için imalatçı firmaya karşı dava açılmasının,  diğer şartların da yerine getirilmesi halinde şüpheli alacaklar için öngörülen imkânlardan  yararlanılmasına olanak sağladığı,

sonucuna ulaşmış. 

Vergide Pişmanlık Uygulaması - I Vergide Pişmanlık Uygulaması - I

Kurul bu gerekçelerle; 

  • Vergi Mahkemesi ısrar kararının, kurum zararının azaltılmasına ilişkin işlemin iptali ve özel  usulsüzlük cezasının kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkralarını bozmuş, 
  • İmalatçıya düzenlenmesi gereken faturada yer alacak tutarın tazminat bedeli niteliğinde olduğu,  bu nedenle katma değer vergisinin konusuna girmediğinden, ısrar kararının, katma değer vergisi  ile kesilen vergi ziyaı cezasının kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkrasında sonucu itibarıyla hukuka  aykırılık görmemiş.

Sonuç olarak Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu, Vergi Mahkemesinin ısrar kararının; ilgili yıl  kurum zararının azaltılmasına ilişkin işlemin iptali ve özel usulsüzlük cezasının kaldırılmasına  ilişkin hüküm fıkralarını bozmuş, katma değer vergisi ile buna bağlı olarak kesilen vergi ziyaı  cezasının kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkrasına yöneltilen temyiz istemini reddetmiş. (Danıştay  VDD Kurulunun 02.11.2021 tarih; E:2020/264 K:2021/1485 sayılı kararı.)

Kişisel değerlendirmem 

Öncelikle, yukarıda özetlediğim kararlarda, reklamasyon ve tahakkuk tanımları ile yurt dışı  giderlerin belgelendirilmesine ilişkin yararlanılabilecek önemli tespit ve değerlendirmeler  olduğunu ifade etmek isterim. 

Reklamasyon bedellerinin kurum kazancının tespitinde dikkate alınabilmesinde, kararlardan  anlaşıldığı gibi birçok unsur öne çıkıyor. Öncelikle bir reklamasyon gideri olduğunun  dokümantasyonu önemli. Yurt dışından gelecek faturaların tercümesinden, herhangi bir makama  onaylatılmasından bahsetmiyorum. Gerçekten böyle bir giderin gerçekte olduğunun  dokümantasyonu yapılmalı, reklamasyon giderinin gerçekte olduğu kuşkuya yer kalmayacak  şekilde ispat edilebilmeli. 

Bunun yanında, ihraç edilen malların tedarikçisiyle ilişkiler ve aralarında yapılacak sözleşmenin  önemli olduğunu değerlendiriyorum. Reklamasyon nedeniyle oluşan giderin veya zararın kimin  üzerinde kalacağı, imalatçıya yansıtılıp yansıtılmayacağı önemli. Tedarikçi ve ihracatçı işletmeler  ilişkili kişilerse sözleşmenin ticari icaplara uygun olması, mal bedelinin, gider veya zararın kimin  üzerinde kalacağı başta olmak üzere bütün koşullar dikkate alınarak emsallere uygun olarak  belirlenmesi dikkat edilecek konular. 

Somut olaya ve yargı kararlarına gelince, Vergi Dava Daireleri Kurulunun bütün  değerlendirmelerine katılıyorum. İhracatçı işletmelerin, inceleme elemanının yorum ve eleştirileri  ile kararları incelemesini ve dersler almasını öneririm.

PWC | Recep BIYIK