Gelir Vergisi Kanunu’nda yapılan bu düzenlemelere ilişkin açıklamalar, 27.05.2020 tarihinde Resmî Gazete’de yayımlanan 311 Seri Numaralı Gelir Vergisi Genel Tebliği ile yapılmıştır. Binek otomobillere ait gider ve iktisap bedellerine ilişkin kısıtlama tutarları her yıl yeniden değerleme oranı ile çarpılmak suretiyle artırılmaktadır. Aşağıdaki tabloda yıllar itibariyle yeniden değerlenmiş tutarlar yer almaktadır. Yıl Kira Gideri Sınırı KDV ve ÖTV Gider Yazma Sınırı Taşıt Gider Sınırı Amortisman Olarak İndirim Konusu Yapılacak Tutar Vergilerin maliyet bedeline eklendiği veya binek otomobilin ikinci el olarak iktisap edildiği hallerde amortisman bazı sınırı (KDV ve ÖTV maliyet, TL) ve ÖTV maliyet, TL) 2020 5.500,00 140.000,00 70% 160.000,00 300.000,00 2021 6.000,00 150.000,00 70% 170.000,00 320.000,00 2022 8.000,00 200.000,00 70% 230.000,00 430.000,00 2023 17.000,00 440.000,00 70% 500.000,00 950.000,00 3065 sayılı Kanunun 30’uncu maddesinin birinci fıkrasının (d) bendi uyarınca, gelir ve kurumlar vergisi yönünden kazancın tespitinde indirimi kabul edilmeyen giderler dolayısıyla ödenen katma değer vergisi, hesaplanan katma değer vergisinden indirilememektedir. Bu kapsamda, binek otomobillerin kiralanması durumunda, kira bedellerinin Kanun maddesinde ilgili yıl için belirlenen azami tutarı aşması halinde, indirim konusu yapılamayan katma değer vergisi gelir ve kurumlar vergisi yönünden kazancın tespitinde ayrıca gider olarak dikkate alınmayacaktır. Binek otomobillere ilişkin kiralama giderleri Örnek 1: ABC A.Ş. tarafından 01.04.2023 tarihinde katma değer vergisi dahil aylık 25.000,00 TL (21.186,44 TL + %18 KDV 3.813,56 TL) bedel karşılığında bir adet binek otomobil kiralanmıştır. ABC A.Ş. binek otomobilin kiralanmasına ilişkin yapmış olduğu KDV dahil 25.000,00 TL kiralama giderinin 17.000,00 TL’si 2023 yılı için safi kurum kazancın tespitinde gider olarak dikkate alınabilecek, 4.186,44 TL kanunen kabul edilmeyen gider olarak dikkate alınacaktır. Matrah KDV Toplam Binek Otomobil Aylık Ödenen Kira Tutar 21.186,44 3.813,56 25.000,00 İndirim Konusu Yapılabilecek Tutar 17.000,00 3.060,00 20.060,00 KKEG Yazılacak Tutar (20.000-17.000) 4.186,44 753,56 4.940,00 Örnek 2: Meyve ve sebzelerin toptan ticareti faaliyetiyle iştigal eden XYZ Ltd. Şti. .01.05.2023-13.5.2023 tarihinde bir adet binek otomobil kiralamıştır. Kiralama sözleşmesine göre binek otomobilin günlük kiralama bedeli 900,00 TL olup, sözleşme süresi 13 gün olup toplam kiralama maliyeti 900,00 x 13 = 11.700,00 TL’dir. (Kazancın tespitinde gider olarak indirim konusu yapılabilecek azami günlük kiralama bedeli) 17.000,00 / 31 = 548,39 (on üç günlük kiralama için safi kazancın tespitinde gider olarak dikkate alınabilecek azami tutar) 548,39 x 13 = 7.129,03 (Mükellef kurum tarafından KKEG olarak dikkate alınması gereken kiralama gideri) 11.700,00 - 7.129,03 = 4.570,97 Örnek 3: ASD A.Ş. özel hesap dönemine tabi mükellef kurum olup, hesap dönemi 01.09.2022-31.08.2023 dönemidir. Mükellef kurum tarafından şirket faaliyetlerinde kullanılmak üzere aylık kira bedeli KDV hariç 24.000,00 TL binek araç kiralanmıştır. Bu durum da 2022 ve 2023 hesap döneminde dikkate alınacak kira sınır limiti aşağıdaki gibi olacaktır. 2022 2023 Eylül Ekim Kasım Aralık Ocak Şubat Mart Nisan Mayıs Haziran Temmuz Ağustos Kira Bedeli 24.000,00 24.000,00 24.000,00 24.000,00 24.000,00 24.000,00 24.000,00 24.000,00 24.000,00 24.000,00 24.000,00 24.000,00 Sınır 8.000,00 8.000,00 8.000,00 8.000,00 17.000,00 17.000,00 17.000,00 17.000,00 17.000,00 17.000,00 17.000,00 17.000,00 KKEG 16.000,00 16.000,00 16.000,00 16.000,00 7.000,00 7.000,00 7.000,00 7.000,00 7.000,00 7.000,00 7.000,00 7.000,00 Özel hesap dönemine tabi mükelleflere ilişkin tebliği de örneği yer almamakla birlikte kanun maddesinin gelir vergisi kanun 40/1’nci maddesinde yer alan “kiralama yoluyla edinilen binek otomobillerinin her birine ilişkin aylık kira 5.500,00 (2023 yılı için 17.000,00 TL)” ibaresinden VUK hükümleri gereğince her yıl yeniden değerleme sonucu bulunan tutarın dikkate alınması gerektiği anlaşılmaktadır. Binek otomobillere ilişkin tamir, bakım, yakıt ve benzeri cari giderler Faaliyetleri kısmen veya tamamen binek otomobillerinin kiralanması veya çeşitli şekillerde işletilmesi olanların bu amaçla kullandıkları hariç olmak üzere, binek otomobillere ilişkin giderlerin en fazla %70’i, gelir ve kurumlar vergisi açısından safi kazancın tespitinde gider olarak indirim konusu yapılabilecektir. Binek otomobillere ilişkin gider ifadesi sadece bakım onarım giderlerini değil aynı zamanda araçların yakıt, otopark, köprü ve yol geçiş giderleri, kredi faizi, sigorta giderleri dahil olmak üzere araçla ile ilgili tüm giderleri kapsamaktadır. Yapılan Giderin Türü Toplam Harcama (TL) (A) Kazancın Tespitinde Gider Olarak Dikkate Alınabilecek Azami Tutar (A x 0,70) KKEG (A x 0,30) Akaryakıt Gideri 6.300,00 4.410,00 1.890,00 Sigorta Gideri 2.500,00 1.750,00 750,00 Otopark Gideri 1.250,00 875,00 375,00 Bakım / Onarım Gideri 1.000,00 700,00 300,00 HGS / OGS 800,00 560,00 240,00 Kredi Faiz Gideri 3.500,00 2.450,00 1.050,00 Binek otomobillere ilişkin amortisman giderleri Örnek 1: ABC A.Ş., ticari işletmesinde kullanmak üzere 15.6.2023 tarihinde anapara tutarı 1.250.000 TL ve faiz geri ödemesi 250.000,00 TL olup, toplamda 1.500.000,00 TL kredi finansmanı ile 1.250.000,00 TL bedelle bir adet binek otomobil satın almıştır. Otomobilin katma değer vergisi ve özel tüketim vergisi dahil kredi faiz tutarı mükellef tarafından tercihen binek otomobilin maliyetine dâhil edilmiştir. Kredi faiz tutarı yıllık maliyeti 50.000,00 TL’dir. Yıl Amortisman Toplam Tutarı (TL) (1.500.000,00/5) Amortisman Gider Yazma Sınırı (TL) (950.000,00/5) KKEG (TL) 2023 175.000,00 110.833,33 64.166,67 2024 300.000,00 190.000,00 110.000,00 2025 300.000,00 190.000,00 110.000,00 2026 300.000,00 190.000,00 110.000,00 2027 300.000,00 190.000,00 110.000,00 125.000,00 79.166,67 45.833,33 TOPLAM 1.500.000,00 950.000,00 550.000,00 Kıst amortisman uygulamasından dolayı binek otomobillerin aktife alındığı yılda gider konusu yapılamayan (125.000,00 TL – 79.166,67 TL) 45.833,33 TL’nin itfa süresinin sonunda doğrudan amortisman gideri olarak dikkate alınabilecektir. Mükellefin söz konusu binek otomobili 01.05.2025 tarihinde 1.400.000,00 TL bedel karşılığında satması halinde yapması gereken muhasebe kaydı aşağıdaki gibi olacaktır. Hesap No Borç Alacak 102 1.400.000,00 257 475.000,00 254 1.500.000,00 679 375.000,00 (*) (*) 2023 ve 2024 yıllarında KKEG olarak dikkate alınan (64.166,67 + 110.000,00 = 174.166,67 TL) kurum kazancında kurumlar vergisi beyannamesinin “Diğer İndirimler” sütununda ayrıca gösterilmek suretiyle kazanç üzerinden indirim konusu yapılabilecektir. Örnek 2: FGK A.Ş., ticari işletmesinde kullanmak üzere 15.01.2021 tarihinde işletme faaliyetlerinde kullanılmak üzere 750.000,00 TL tutarında ikinci el binek iktisap ederek işletme aktifine kayıt ederek azalan bakiyeler yöntemini tercih etmiştir. - 2021 yılı için belirlenen amortisman gider yazma sınırı 320.000,00 (320.000,00 / 5=) 64.000,00 TL’dir. Yıl Amortisman Toplam Tutarı (TL) Amortisman Gider Yazma Sınırı (TL) KKEG (TL) 2021 300.000,00 128.000,00 172.000,00 2022 180.000,00 76.800,00 103.200,00 2023 108.000,00 46.080,00 61.920,00 2024 64.800,00 27.648,00 37.152,00 2025 97.200,00 41.472,00 55.728,00 TOPLAM 750.000,00 320.000,00 430.000,00 Örnek 3: XYZ A.Ş., ticari işletmesinde kullanmak üzere 31.01.2020 tarihinde işletme faaliyetlerinde kullanılmak üzere 500.000,00 TL tutarında binek taşıt iktisap ederek işletme aktifine kayıt etmiştir. Mükellef kurum tarafından söz konusu binek oto 2023 Şubat ayında VUK Geçici 32 ve VUK 298 (ç) kapsamında yeniden değerlemeye tabi tutulmuştur. - [Şubat 2020 yurtiçi Yİ-ÜFE 464,64 ; Aralık 2022 yurtiçi Yİ-ÜFE 2.021,19 ; ( 2.021,19 / 464,64 = 4,35001) -05 Nisan 2023 tarihli 62 numaralı Kurumlar Vergisi Kanunu Sirküleri ile geçici vergi dönemlerinde uygulanacak olan yeniden değerleme oranı %8,77 olarak belirlenmiştir. - VUK Geçici 32 kapsamında yapılan yeniden değerleme 31.03.2023 Başlık Yeniden Değerleme Esas Tutar (A) Değerleme Katsayısı Yeniden Değerlenmiş Tutar (B) Taşıtlar 500.000,00 4,35001 2.175.005,00 Birikmiş Amortisman 300.000,00 4,35001 1.305.003,00 Net Bilanço Aktif Değeri 200.000,00 870.002,00 Net Değer Artışı (B-A) 670.002,00 Hesap No B A 254 1.675.005,00 257 1.005.003,00 522 670.002,00 TOPLAM 1.675.005,00 1.675.005,00 - VUK 298 (ç) kapsamında yapılan yeniden değerleme 31.03.2023 Başlık Yeniden Değerleme Esas Tutar (A) Yeniden Değerleme Oranı Yeniden Değerlenmiş Tutar (B) Taşıtlar 2.175.005,00 8,77% 2.365.752,94 Birikmiş Amortisman 1.305.003,00 8,77% 1.419.451,76 Net Bilanço Aktif Değeri 870.002,00 946.301,18 Net Değer Artışı (B-A) 76.299,18 Hesap No B A 254 190.747,94 257 114.448,76 522 76.299,18 TOPLAM 190.747,94 190.747,94 Yıl Amortisman Toplam Tutarı (TL) Amortisman Gider Yazma Sınırı (TL) KKEG (TL) 2020 100.000,00 60.000,00 40.000,00 2021 100.000,00 60.000,00 40.000,00 2022 100.000,00 60.000,00 40.000,00 2023-1.GV 118.287,65 (*) 15.000,00 (*) (**) 103.287,65 (*) 2023-1’nci Geçici vergi vergilendirme dönemleri itibariyle ayrılan ya da “ayrılması zorunlu tutulan” amortisman tutarlarıdır. (**) 2020 yılında aktife alınan binek oto’nun 31.03.2023 tarihinde VUK Geçici 32 ve 298 (ç) kapsamında yeniden değerlemeye tabi tutulması sonucu aktif değeri 2.365.752,94 TL’ye ulaşmaktadır. Bu çerçeve de baktığımızda gerek geçici vergilendirme gerekse yıllık baz da değerlemeye tabi tutulmuş binek oto üzerinden ayrılması gereken amortisman tutarı ile yasal sınırlar içerisinde ayrılması zorunlu kılınan tutarlar arasındaki fark çok açılmakta ve enflasyonist ortamda mükelleflerin finansallarındaki bozulmaları en aza indirgemek amacıyla uygulamaya konulan VUK Geçici 32 ve 298 (ç) bu yönüyle gelir vergisi kanunu kıst engeline takılarak mükellef aleyhinde hak kaybına sebebiyet vermektedir. İdarenin bu noktada gerekli yasal düzenlemeleri yaparak bu hak kaybını ortadan kaldırması gerektiğini düşünüyoruz. Görüleceği üzere faaliyetleri binek otoların işletilmesi veya kiralanması olmayan mükelleflerin iktisap ettikleri binek otoları VUK’da belirtilen [Geçici 32, mük. 298 (ç) ] değerleme hükümleri çerçevesinde yaptıkları değerlemeler yine gelir vergisi kanunundaki binek oto gider kısıtlaması hükümlerine takılmaktadır. Bu nedenle mükellefler değerlemenin faydalarından yararlanamamaktadır. İdarenin sorumlu vergicilik bakış açısı içerisinde konuyu değerlendirerek hem değerleme hem gider kıstı uygulamasını birbiriyle uyumlu olacak şekilde düzenleme yapması gerektiği kaanatindeyiz.