Sirküler incelendiğinde; ağır hastalığı nedeniyle mücbir sebep halinde bulunduğu kabul edilen meslek mensubunun kendi vergisel yükümlülükleri bakımından tanınan imkânlar ile aynı meslek mensubuyla Aracılık ve Sorumluluk Sözleşmesi bulunan mükelleflere tanınan imkânların belirli noktalarda farklılaştığı görülmektedir.

Kuşkusuz meslek mensubunun kendi vergisel yükümlülükleri ile hizmet verdiği mükelleflerin vergisel yükümlülükleri hukuken birbirinden farklıdır. Bununla birlikte, meslek mensubunun mesleki faaliyetini fiilen sürdüremeyecek derecede ağır hastalığının bulunduğu bazı özel durumlarda, bu farklılığın ortaya çıkardığı sonuçların mücbir sebep müessesesinin amacı ve uygulamadaki fiilî koşullar çerçevesinde değerlendirilmesinde fayda bulunduğu düşünülmektedir.

VUK’ta ağır hastalık ve mücbir sebep, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 13’üncü maddesinde;“Vergi ödevlerinden herhangi birinin yerine getirilmesine engel olacak derecede ağır kaza, ağır hastalık ve tutukluluk”mücbir sebep halleri arasında sayılmıştır.Kanun’un 15’inci maddesinde ise mücbir sebebin bulunması halinde, bu sebep ortadan kalkıncaya kadar sürelerin işlemeyeceği hüküm altına alınmıştır.Dolayısıyla burada belirleyici olan yalnızca kişinin hasta olması değil; hastalığın vergi ödevinin yerine getirilmesine engel oluşturacak ağırlıkta olmasıdır.

Meslek mensupları açısından bu hükümlerin uygulanması ise Gelir İdaresi Başkanlığının 30.11.2021 tarihli ve VUK-137/2021-5 sayılı Vergi Usul Kanunu Sirküleri ile açıklığa kavuşturulmuştur.Meslek mensubuna tanınan imkân 137 No'lu Sirkülere göre, hastalığın vergi ödevlerinin yerine getirilmesine engel olacak derecede ağır olduğunun öngörülen usulde tespit edilmesi halinde, meslek mensubunun ağır hastalığın başladığı ve sona erdiği tarihler arasında mücbir sebep halinde bulunduğu kabul edilmektedir.

Bu dönemde verilmesi gereken meslek mensubunun kendi mükellefiyetine ilişkin beyanname ve bildirimlerinin verilme süreleri ile bunlara ilişkin ödeme süreleri, mücbir sebep halinin sona erdiği tarihi takip eden günden itibaren 15’inci günün sonuna kadar uzamaktadır.Bu yönüyle düzenleme, ağır hastalık nedeniyle vergi ödevlerini yerine getiremeyen meslek mensubu bakımından önemli bir güvence sağlamaktadır.

Peki meslek mensubuyla sözleşmesi bulunan mükelleflerin durumu ne olacak?

137 No'lu Sirkülerin önemli taraflarından biri de bu hususu ayrıca düzenlemiş olmasıdır.Sirkülerde; beyannamelerini meslek mensupları aracılığıyla gönderen mükelleflerin, meslek mensubunun mücbir sebep halinde bulunduğundan geç haberdar olabilecekleri ve bunun sonucunda cezai yaptırımlarla karşılaşabilecekleri veya iade, indirim ve istisna gibi bazı vergisel imkânlardan mahrum kalabilecekleri dikkate alınmıştır.Bu nedenle meslek mensubuyla Aracılık ve Sorumluluk Sözleşmesi bulunan mükelleflere de belirli şartlarda süre yönünden kolaylık sağlanmıştır.Ancak burada meslek mensubunun kendisine tanınan imkândan farklı bir yöntem benimsenmiştir.

ƒMeslek mensubunun ağır hastalığının ortaya çıktığı tarihte ilgili beyanname veya bildirimin kanuni verilme süresinin bitimine 15 gün veya daha az süre kalmışsa, sözleşmeli mükellefin ilgili beyanname/bildirim ve ödeme süreleri kanuni sürenin sonundan itibaren 15 gün uzamaktadır.Buna karşılık, hastalığın başladığı tarihte beyanname veya bildirimin verilme süresinin sonuna 15 günden fazla süre bulunuyorsa, meslek mensubunun ağır hastalığı devam etse dahi bu süre uzatımından yararlanılamamaktadır.

Üzerinde düşünülmesi gereken nokta da tam olarak burada ortaya çıkıyor.Örneğin bir meslek mensubunun 30 gün boyunca vergi ödevlerini yerine getiremeyecek derecede ağır hastalığının bulunduğunu düşünelim.Meslek mensubunun kendi vergisel yükümlülükleri bakımından bu dönem mücbir sebep kapsamında dikkate alınırken; Aracılık ve Sorumluluk Sözleşmesi bulunan mükelleflerin yükümlülükleri açısından hastalığın başladığı tarihte ilgili beyannamenin kanuni süresinin sonuna kaç gün kaldığı ayrıca belirleyici olmaktadır.Dolayısıyla aynı ağır hastalık ve aynı fiilî çalışma imkânsızlığı devam ederken, bir mükellef beyannamesi 15 günlük kriter nedeniyle süre uzatımından yararlanabilirken, daha sonraki tarihte verilmesi gereken başka bir beyanname kapsam dışında kalabilmektedir.

Özellikle faaliyetini tek başına yürüten veya bürosunda beyanname hazırlama ve gönderme süreçlerini devam ettirebilecek başka bir meslek mensubu bulunmayan kişiler açısından konu daha da dikkat çekici hale gelmektedir.Meslek mensubunun kendi beyannamesini hazırlamasına engel olacak derecede ağır olan bir hastalığın, aynı kişinin mesleki faaliyetinin bir parçası olarak hazırladığı mükellef beyannamelerini de fiilen etkileyebileceği değerlendirilebilir..Ancak konunun diğer tarafını da gözden kaçırmamak gerekir.

Vergisel yükümlülüğün asıl sahibi mükelleftir. Meslek mensubunun kendi vergi ödevleri ile hizmet verdiği mükellefin vergi ödevleri hukuken aynı değildir.Bu nedenle meslek mensubunun şahsında ortaya çıkan her mücbir sebebin bütün sonuçlarıyla doğrudan mükellefe sirayet etmesi gerektiği şeklinde genel bir değerlendirme yapılması da doğru olmayacaktır.

Mükellefin vergisel yükümlülüklerini takip etme sorumluluğu, beyan sisteminin sürekliliği ve vergisel yükümlülüklerin belirsiz sürelerle ertelenmemesi gerekliliği de dikkate alınmalıdır.

Bu açıdan 137 No'lu Sirkülerdeki 15 günlük kriterin, meslek mensubunun ağır hastalığından etkilenen mükellefin korunması ile vergisel yükümlülüklerin sürekliliği arasında bir denge kurulmasına yönelik olduğu değerlendirilebilir.

Danıştay’ın geçmiş dönem yaklaşımında da konu tartışılmıştır.Danıştay kararlarında farklı değerlendirmelere rastlanmaktadır.Danıştay 4. Dairesinin bazı kararında muhasebecinin hastalığı mükellef bakımından mücbir sebep olarak kabul edilmemiştir.Buna karşılık yine aynı Danıştay 4. Dairesinin sonraki kararında ise; muhasebecinin hastalığının tevsik edilmiş olması ve iki ay süreyle işine bakamayacak muhasebecinin yerine aynı işi bilen başka bir kişinin ikamesinin her zaman mümkün olmayabileceği dikkate alınarak farklı bir sonuca ulaşılmıştır.Elbette bu kararların günümüz elektronik beyan sisteminden oldukça farklı dönemlere ait olduğunu unutmamak gerekir. Bununla birlikte ikinci kararda öne çıkan “yerine aynı işi yapabilecek başka bir kişinin fiilen ikame edilip edilemeyeceği” ölçütünün bugün açısından da üzerinde düşünülmeye değer olduğu kanaatindeyim.

Mevcut düzenleme geliştirilebilir mi?

137 No'lu Sirküler ile önemli bir ihtiyaca cevap verilmiş; ağır hastalık halinde hem meslek mensubuna hem de belirli şartlarla onunla sözleşmesi bulunan mükelleflere önemli kolaylıklar sağlanmıştır.Bu nedenle konuya mevcut düzenlemenin doğruluğu veya yanlışlığı üzerinden değil,

uygulamada edinilen tecrübeler doğrultusunda geliştirilebilecek bir alan bulunup bulunmadığı açısından yaklaşmanın daha faydalı olacağını düşünüyorum.

Özellikle;

-ağır hastalığın belirli bir süre devam etmesi,

-meslek mensubunun mesleki faaliyetini fiilen sürdüremediğinin ortaya konulması,

-büro içerisinde yükümlülükleri devam ettirebilecek başka bir meslek mensubunun bulunmaması

gibi objektif şartların birlikte gerçekleştiği özel durumlarda, sözleşmeli mükelleflere tanınan mevcut kolaylığın kapsamının ayrıca değerlendirilmesi düşünülebilir.

Kuşkusuz böyle bir değişikliğe ihtiyaç bulunup bulunmadığının değerlendirilmesi ve ihtiyaç görülmesi halinde kapsamının, şartlarının ve sınırlarının belirlenmesi idarenin takdirindedir.

Sonuç olarak;

137 No'lu VUK Sirküleri, meslek mensubunun ağır hastalığının vergisel yükümlülüklere etkisini açıklığa kavuşturması ve ortaya çıkabilecek mağduriyetleri azaltması bakımından önemli bir düzenlemedir.

Bununla birlikte, ağır hastalığı nedeniyle mesleki faaliyetini fiilen sürdüremeyen ve yerine aynı yükümlülükleri yerine getirebilecek başka bir kişinin ikame edilmesinin mümkün olmadığı özel durumlarda, sözleşmeli mükellefler bakımından uygulanan 15 günlük kriterin ortaya çıkardığı sonuçların uygulama tecrübeleri ışığında değerlendirilmesinde fayda bulunabileceği kanaatindeyim. Buradaki amaç mevcut düzenlemenin hukuka uygunluğu veya yerindeliği üzerinden bir eleştiri ortaya koymak değil; mevcut düzenlemenin sağladığı önemli kolaylığı teslim ederek, uygulamada karşılaşılabilecek özel durumları mücbir sebep müessesesinin amacı çerçevesinde değerlendirmek ve ihtiyaç görülmesi halinde geliştirilebilecek bir alanı mesleki açıdan tartışmaya açmaktır.

Didem Germi
Vergi Dairesi Müdür Yardımcısı

Bu yazıda yapılan açıklamalar, tamamıyla yazarına ait olup, hiçbir şekilde yazarın çalıştığı kurumunu bağlamaz, kurumunun görüşü olarak kullanılamaz ve değerlendirilemez