Türkiye’de satıcının fiziki ve ticari kapasitesi ile vergisel yükümlülüklerine ilişkin olumsuzluklar, faturanın gerçek bir işleme dayanmadığının göstergesi sayılabilmekte ve alıcının KDV indirim hakkının reddine dayanak oluşturabilmektedir. Oysa satıcı hakkındaki şüphe ile alıcının indirim hakkının reddi aynı hukuki sorun değildir.
Avrupa Birliği Adalet Divanı: Ayrıştırmalı yaklaşım
ABAD, KDV’nin tarafsızlığı ve indirim hakkı üzerinden, işlemin gerçekliğini, KDV dolandırıcılığının varlığını ve alıcının dolandırıcılıkla bağlantısını ayrı incelemektedir:
1-Teslim veya hizmet gerçekte yapılmamışsa indirimin maddi şartı oluşmaz. İşlemin gerçekliği, olayın bütün koşulları değerlendirilerek belirlenir (Global Ink Trade).
2-İndirimin şartları gerçekleşmişse hak, ancak alıcının dolandırıcılığa katıldığı veya işlemin dolandırıcılıkla bağlantılı olduğunu bildiği ya da bilmesi gerektiği objektif delillerle idarece ortaya konularak reddedilebilir (Kittel; Mahagében ve Dávid; Global Ink Trade).
3-Satıcının ekonomik faaliyette bulunmaması veya vergi ödevlerini yerine getirmemesi, alıcının dolandırıcılığı bildiğini tek başına göstermez. Alıcıdan vergi idaresine özgü kapsamlı denetimler yapması istenemez; ancak somut şüphe belirtileri varsa makul tedbirler alması beklenebilir (Mahagében ve Dávid; Global Ink Trade; Granulines Invest).
Avrupa İnsan Hakları Mahkemesi: Satıcının ihlali kusursuz alıcıya yüklenemez
AİHM konuya mülkiyet hakkı ve ölçülülük yönünden yaklaşmaktadır:
1-KDV dahil bedeli ödeyen ve kendi kayıt ve beyan yükümlülüklerini zamanında yerine getiren alıcının KDV indirimiyle ilgili meşru beklentisi, mülkiyet hakkı kapsamında korunabilir (Bulves).
2-Alıcıdan satıcının vergiye uyumunu denetlemesi veya sağlaması beklenemez. Satıcının ihlalinin sonuçlarını, dolandırıcılığı bildiği ya da bilebilecek durumda olduğu gösterilmeyen alıcıya yüklemek aşırı bireysel külfettir (Bulves).
3-Bu koruma, işlemin gerçek olduğu, ancak satıcının işlemi kaydetmediği, beyanname vermediği ve KDV’yi ödemediği durumda da geçerlidir. Belirleyici olan alıcının kendi yükümlülüklerini yerine getirmesi, satıcıyı denetleyememesi ve dolandırıcılıkla bağlantısının gösterilmemesidir (Business Support Centre).
Anayasa Mahkemesi: Sahtelik iddiası esastan incelenmelidir
Arbay Petrol ve Arbay Turizm kararında idare, sahte fatura düzenlediği tespit edilen satıcıdan yapılan alımlara ilişkin KDV’nin indirimden çıkarılmasını istemiş; mükellefler ihtirazi kayıtla düzeltme beyannamesi vermiştir. Davalar, beyannamelerin süresinden sonra verildiği gerekçesiyle esastan incelenmemiştir.
AYM; faturadaki mal ve hizmetlerin gerçekten alınıp alınmadığının araştırılmadığını, gerçek durumun somutlaştırılmadığını ve mükelleflerin itirazlarını etkili biçimde ileri süremediğini belirterek mülkiyet hakkının ihlal edildiğine karar vermiştir. Ancak karar, satıcıdaki usulsüzlüğün alıcının indirimini hangi şartlarda kaldıracağına ilişkin maddi bir ölçüt koymamakta; yalnızca etkili yargısal denetimi güvence altına almaktadır.
Danıştay: Sahtelik somut tespit gerektirir
Dokuzuncu Daire, satıcı hakkında ilgili döneme ilişkin vergi tekniği veya inceleme raporu bulunmamasını mevcut tespitlerin faturaların sahteliğini somut olarak ortaya koymamasını ve davacı hakkındaki inceleme raporunda söz konusu KDV’nin indirim konusu yapılmasının eleştirilmemesini dikkate alarak KDV iadesinin reddini hukuka aykırı bulmuştur (K.2024/4097). Yalnızca banka ve çek hareketlerinden çıkarılan değerlendirmeleri de yetersiz görmüştür (K.2024/6069).
Dördüncü Daire ise, belge düzenleyen mükellefin işlem hacmiyle ticari kapasitesi arasındaki açık uyumsuzluğu, iş yeri ve çalışan durumunu, vergisel uyumsuzluklarını ve şüpheli ticari bağlantılarını birlikte değerlendirerek faturaların gerçek bir işleme dayanmadığı sonucuna ulaşmıştır (K.2023/826).
Dolayısıyla, bu Danıştay kararlarında belirleyici olan, satıcı hakkında herhangi bir olumsuzluk bulunması değil, tespitlerin uyuşmazlık konusu faturaların gerçek bir işleme dayanmadığını somutlaştırmasıdır.
Sonuç
Aktarılan Danıştay kararlarında, öncelikle faturanın gerçek bir işleme dayanıp dayanmadığı incelenmektedir. İşlemin gerçekleşmediği somut delillerle ortaya konulursa indirimin maddi şartı oluşmaz. Buna karşılık işlem gerçekse, ABAD’a göre indirim hakkı, alıcının dolandırıcılığa katıldığı veya bunu bildiği ya da bilmesi gerektiği objektif delillerle ortaya konulmadan reddedilemez. AİHM’e göre ise satıcının vergisel ihlalinin sonuçlarının kusursuz alıcıya yüklenmesi aşırı bireysel külfet oluşturabilir.
Türk Vergi Yargısı’nda bu ikinci aşamaya ilişkin açık ve yerleşik bir ölçüt, tespit edilebildiği kadarıyla henüz bulunmamaktadır. Oysa önce işlemin gerçekliği belirlenmeli; işlem gerçek olmakla birlikte tedarik zincirinde dolandırıcılık varsa alıcının bununla bağlantısı ayrıca ortaya konulmalıdır. Satıcı hakkındaki şüphe, işlemin araştırılmasını gerektirir; tek başına alıcının KDV indirim hakkının reddini değil.