<p style="text-align: justify;"><strong>Giriş</strong></p> <p style="text-align: justify;">Değişiklik öncesinde Gümrük Yönetmeliği’nin 53/5<sup>1</sup>’inci maddesi kapsamında kabul edilmeyen eksik yurt içi gider beyanları 3 Ocak 2023 tarihli Resmî Gazete’de yayımlanan Gümrük Yönetmeliği değişikliği<sup>2</sup> ile kendiliğinden bildirime konu edilmeleri halinde ceza uygulanmayacaktır. Ancak bu yeni uygulama, şartları ve kapsamı bakımından birtakım farklılıklar da barındırmaktadır. Söz konusu değişiklik mükellef lehine bir uygulama olmakla birlikte, buradaki imkândan yararlanmak için Yönetmelik maddesine yapılan eklemedeki süre ve diğer şartların dikkate alınması gerekmektedir.</p> <p style="text-align: justify;"><strong>1. Değişiklik öncesi durum</strong></p> <p style="text-align: justify;">Gümrük Yönetmeliği’nin 53’üncü maddesinde düzenlenen İstisnai Kıymetle Beyan usulü mükelleflere, ithalat işlemlerine ilişkin beyanlarına konu olan kıymetin bazı özel durumlarda sonradan düzeltme yapılabilmesi imkânı vermektedir. Burada gümrük kıymetine eklenecek veya kıymetten düşürülecek (beyana artı veya eksi yönde etki edecek) unsurların söz konusu olacağı ancak beyan anında bu unsurların ne yönde ve ne miktarda olacağı mükellef tarafından bilinemediğinden bu durumun Gümrük İdaresine bildirilerek kıymetin ithalattan sonraki bir tarihte netleşmesi üzerine tamamlayıcı beyan yapılmasına esastır. Bu tamamlayıcı beyanla gümrük idaresine bildirilen eksik ya da fazla kıymet üzerinden fark vergilerin ödenmesi veya fazla ödenmiş vergilerin iadesi söz konusu olabilmektedir.</p> <p style="text-align: justify;">Anılan Yönetmelik maddesinin 5’inci fıkrası ise bu yaklaşımın farklı bir yönünü düzenlemekte ve gerçek anlamda bir istisnai kıymet usulü olarak kabul edilmemektedir<sup>3</sup>. Bahse konu fıkra şu şekildedir:</p> <p style="text-align: justify;"><em>“İthal eşyasının gümrük kıymetine veya katma değer vergisi matrahına girmesi gereken, ancak gümrük beyannamesinin tescili anında beyan sahibi tarafından mevcudiyetinin bilinmesi mümkün olmayan kıymet veya matrah unsurları için, en geç söz konusu kıymet veya matrah unsurunun muhasebe kayıtlarına intikal ettirildiği ayı takip eden ayın yirmi altıncı günü akşamına kadar beyanda bulunulur ve vergileri de aynı süre içinde ödenir.”</em></p> <p style="text-align: justify;">Genel olarak istisnai kıymetle beyanın özünde, beyan anında “mevcudiyeti bilinen ancak nihai tutarın ne olacağı bilinmeyen” durumlar varken, 5’inci fıkrada beyan anında “mevcudiyetinin bilinmesi mümkün olmayan kıymet-matrah unsurları” düzenlenmektedir.</p> <p style="text-align: justify;">53/5’inci maddenin uygulanmasında pratikte yeknesak olmayan durum ve yorumlarla karşılaşılabilmektedir. Bu farklılıkların bir kısmı “mevcudiyetinin bilinmesi mümkün olmayan” ile “mevcudiyeti bilinmeyen” şeklindeki yaklaşım farklarından kaynaklanmaktadır. Yönetmelik lafzında geçen “mevcudiyetinin bilinmesi mümkün olmayan” ifadesi, sadece mükellefin bilmeme durumundan (sübjektif) ziyade, objektif olarak bilinmesi mümkün olmayan bir duruma işaret etmektedir. Bir diğer farklılık ise normal şartlar altında beyan aşamasında bir kıymet/matrah unsurunun bulunduğu, ancak beyan aşamasında tutarının henüz bilinmediği hallerde de bu fıkranın farklı şekillerde uygulandığı bilinmektedir. Bu yazının kapsamını aşmamak amaçlı bu uygulama farklılıklarının detaylarına girilmemiştir.</p> <p style="text-align: justify;">Genel olarak bu fıkra (53/5) kapsamında fiyat farkları, mükellefin bilgi dışındaki (sonradan fatura edilen) diğer kıymet unsurları (mühendislik, kalıp v.b. masraflar), navlun ve bununla bağlantılı fark tutarlar, demuraj ödemeleri bu fıkra kapsamındaki taleplere konu olabilmekteydi.</p> <p style="text-align: justify;"><strong>2. Değişiklikler beraberinde neleri getiriyor?</strong></p> <p style="text-align: justify;">03.01.2023 tarihli Resmî Gazete’de yayımlanan Gümrük Yönetmeliğinde Değişiklik Yapılmasına Dair Yönetmelik’le 53’üncü maddeye eklenen 6’ncı fıkrayla beyan aşamasında mevcudiyeti bilinen ancak tutarı kesin olarak bilinmeyen, beyan anındaki mevcut bilgi belgelere göre beyan edilen ve sadece KDV matrah unsurları olan yurt içi masrafların beyan edilenden fazla olduğunun anlaşılması halinde beyanda cezai işlemle karşılaşılmadan ilave beyan/kendiliğinden bildirim yapılabilecektir.</p> <p style="text-align: justify;">Söz konusu değişiklikle, 53/5’inci maddeden farklı olarak, beyan anında mevcudiyeti bilinen ancak eksik beyan edilen giderlerle ilgili beyanda bulunma imkânı getirilmiştir.</p> <p style="text-align: justify;">Bir diğer fark da 53/5’inci madde hem gümrük kıymeti hem de KDV matrah unsurlarını kapsarken 53/6’ncı madde gümrük kıymet unsurlarını kapsamamakta, sadece KDV (varsa TRT Bandrol ve ÖTV) matrah unsuru olan yurt içinde gerçekleşen masrafları kapsamaktadır. Doğal olarak 3065 sayılı KDV Kanunu’nun 21'inci maddesi hükmü gereği, gümrük beyannamesinin tescil tarihine kadar olan masraflar bu maddenin kapsamına girecektir.</p> <p style="text-align: justify;">Uygulamada ithalat işlemleri sırasında gerçekleşen özellikle ardiye, demuraj, liman masrafları gibi kalemlerin nihai tutarlarının (beyan aşamasında) bilinmesi mümkün olmayabilmekte yükümlüler ya da onlar adına beyanda bulunan temsilcileri bu tutarları kimi zaman bu hizmetleri sunan işleticilerin web sayfalarından veya benzeri kanallarla öğrenerek bu tutarları biraz da güvenli alanda kalmak ve cezai durumla karşılaşmamak adına fazla tutarlarla beyan etmektedir. Yine de bazı durumlarda bu giderlere ilişkin faturalar ya da ilave faturalar sonucunda, beyan edilen tutarın nihai tutarın altında kaldığı durumlar söz konusu olabilmektedir.</p> <p style="text-align: justify;">53’üncü maddeye yapılan ilaveyle hem bu fazla gider beyanları üzerinden fazladan KDV (ve varsa diğer vergiler) ödenmemesi imkânı getirilmiş hem de eksik matrah beyanının söz konusu olduğu durumlarda (fıkrada belirtilen usule uygun ilave beyanda bulunularak) cezai işlemle karşılaşılmadan fark tutarlar için ilave beyanda bulunulmasının önü açılmıştır.</p> <p style="text-align: justify;"><strong>3. Değerlendirme</strong></p> <p style="text-align: justify;">Gümrük Yönetmeliği’nin 53’üncü maddesine eklenen 6 ıncı fıkrayla, eksik beyan edilen yurt içi giderler için ilave beyanda bulunulması imkânı getirilmiştir. Değişiklik öncesinde 53/5’inci maddenin beyanına imkân vermediği bu masrafların kendiliğinden bildirimi halinde Gümrük Kanunu’nun 234/3’üncü maddesi kapsamında cezai işlem uygulanırken, bahse konu değişiklikle ilgili masrafın faturasının ithalatçının muhasebe kayıtlarına alındığı ayı izleyen ayın 26’ncı günü akşamına kadar beyan edilip, vergilerin de bu süre içinde ödenmesi halinde cezai işlem uygulanmayacaktır.</p> <p style="text-align: justify;">Son yıllarda Ticaret Bakanlığı’na özellikle ardiye masraflarına ilişkin faturaların KDV istisnası uygulanmaksızın düzenlenmesi yönündeki taleplerin arkasında bu masrafların eksik beyan edilmesi halinde bu tutarlar üzerinden tahsil edilecek verginin yanında ceza tahakkuku da yapılması hususu bulunmaktaydı. Söz konusu istisnanın KDV Kanunundan kaynaklanması sebebiyle bu tür talepler karşılıksız kalabilmekteydi. Yapılan Yönetmelik değişikliğinin hem mükellef hem de idare yönüyle olumlu olduğunu değerlendirmekteyiz.</p> <p style="text-align: justify;">Ancak mükelleflerin söz konusu değişiklikten yararlanabilmesi için, yurt içi masraf faturalarının kendilerine ulaşması üzerine, bu faturalardaki tutarların, beyan edilenlerle karşılaştırarak eksik gider beyanında bulunulup bulunulmadığının tespitini yapmaları fayda olacaktır. Bu durumda firmalar için ilave operasyonel maliyet anlamına gelecektir. Ancak maddenin firmalara sağladığı kolaylığın, bu operasyonel maliyetin üzerinde olduğu çoğu firma için söylenebilir. Bu yönde bir aksiyon alınmadığı takdirde, bundan önce olduğu gibi, gümrük idaresinin yapacağı farklı kontrol ve denetimlerde gerçekleşen yurt içi masrafların beyan edilenle uyumlu olmadığının tespitinde, matrah farkları üzerinden hesaplanacak verginin yanında 3 kat ceza uygulaması devam etmektedir.</p> <p style="text-align: justify;">Son olarak, 53/6’ncı maddenin kapsamının gümrük kıymet unsurlarını (yurt içi masraflar dışındaki giderleri de) da içerecek şekilde genişletilmesinin uygulama farklılıkları ve tereddütlerin giderilmesi anlamında da idare ve mükellefler açısından olumlu olacağı kanaatindeyiz.</p> <p style="text-align: justify;"><strong>Kaynakça</strong></p> <ol> <li style="text-align: justify;">4458 sayılı Gümrük Kanunu</li> <li style="text-align: justify;">3065 sayılı KDV Kanunu</li> <li style="text-align: justify;">07.10.2009 tarihli, 27369 (Mükerrer) Sayılı R.G.’de yayımlanan Gümrük Yönetmeliği</li> <li style="text-align: justify;">03.01.2023 tarihli, 32062 sayılı R.G.’de yayımlanan Gümrük Yönetmeliğinde Değişiklik Yapılmasına Dair Yönetmelik</li> <li style="text-align: justify;">Gümrükler Genel Müdürlüğünün 10.11.2017 / 29441590 sayılı yazısı </li> </ol> <p style="text-align: justify;">[1] 07.10.2009 tarihli, 27369 (Mükerrer) Sayılı R.G.’de yayımlanan Gümrük Yönetmeliği</p> <p style="text-align: justify;">[2] 03.01.2023 tarihli, 32062 sayılı R.G.’de yayımlanan Gümrük Yönetmeliğinde Değişiklik Yap. D. Yönetmelik</p> <p style="text-align: justify;">[3] Gümrükler Genel Müdürlüğünün 10.11.2017 / 29441590 sayılı yazısı</p> <p style="text-align: justify;">VergideGündem | Selçuk ÖZDAMAR</p>