Değerli okurlar, 7440 sayılı son Yapılandırma Kanunu ile getirilen imkânlardan biri olan "matrah ve vergi artırımı" kapsamında, son beş yıla (2018 ila 2022 yıllarına) ait gelir ve kurumlar vergisi için matrah artırımından; KDV ve bazı gelir ve kurumlar vergisi stopajları için ise vergi artırımından yararlanılması mümkün bulunuyor. Bu durumda, ilgili dönemler ve vergi türlerinden dolayı mükellef adına herhangi bir vergi incelemesi veya tarhiyat yapılamıyor.

"Vergi sigortası" olarak adlandırılan bu konuyu daha önce farklı yönleriyle yazdığım için detaylara girmeyeceğim. Bugünkü yazımda, mükellefler tarafından verilen düzeltme beyannameleri ve İdarece yapılan tarhiyatların uygulamaya etkisini açıklamaya çalışacağım.

Kanuna göre matrah/vergi artırımına hangi tutarlar esas alınır?

Kanunda belirtilen istisnalar dışında, prensip olarak, matrah/vergi artırımına, mükelleflerce verilen beyannamelerde yer alan matrah ve vergi tutarları esas alınır.

Vergi tarhiyatlarının artırıma etkisi

İlgili dönem beyannamelerinde yer alan matrah ve vergi tutarlarının sonradan çeşitli sebeplerle değişmesi (artması veya azalması) hallerinde, prensip olarak artırıma değişen tutarların esas alınması gerekir.

Nitekim, beyannamedeki tutarların değişmesine neden olan ikmalen, re'sen veya idarece tarhiyatların matrah artırımına etkisi Yapılandırma Kanununda açıkça düzenlenmiştir.

Kanuna göre, matrah ve vergi artırımında bulunan mükelleflerin ilgili vergilendirme dönemlerine ilişkin olarak Kanunun Resmi Gazete'de yayımlandığı tarih olan 12 Mart 2023 tarihinden önce yapılıp kesinleşen tarhiyatların, ilgili dönem beyanı ile birlikte dikkate alınması gerekir (7440 sayılı Kanun Md. 5/1-i, 5/2-f ve 5/3-d).

Buna göre, prensip olarak;

  • Gelir ve kurumlar vergisi matrah artırımında,
  • Gelir (stopaj) veya kurumlar (stopaj) vergisi artırımında,
  • KDV artırımında,

ilgili dönem beyannamelerinde yer alan vergi matrahları ve vergi tutarları dikkate alınır.

ANCAK bu matrah ve vergi tutarlarına, 12 Mart'tan önce kesinleşen tarhiyatlara göre artan tutarlar eklenir. Uygulamada nadir görülmekle birlikte, vergi incelemesi sonucunda matrah ve vergi tutarları azalmışsa, azalan tutarlar beyannamedeki matrah ve vergiden indirilerek artırım tutarı hesaplanır.

Kesinleşmeden kasıt nedir?

Verginin kesinleşmesi, alacağın varlığının hukuk düzeninde ihtilaflı olmaması veya ihtilaflı hale gelme olasılığının kalmamasıdır. Başka bir ifade ile tüm idari ve yargısal yolların tükenmiş olması demektir.

Beyana dayalı vergilerde kesinleşme verginin beyan edildiği tarihte gerçekleşir.

İkmalen, re'sen veya idarece tarh edilen vergiler ile kesilen cezalar ise, 

- Vergi/ceza ihbarnamesinin tebliğinden itibaren 30 günlük dava açma süresi içerisinde dava açılmaması veya dava açılmış ise yargılama aşamalarının son bulması,

- Uzlaşma veya indirim hükümleri kapsamında uzlaşılması veya indirimden yararlanılması hallerinde kesinleşmiş sayılır.

Açılmış davadan davacının feragat etmesi ile de vergi kesinleşebilir.

Mükelleflerce verilen düzeltme beyannamelerinin artırıma etkisi

Mükellefler, vermiş oldukları beyannameleri sonradan düzeltme beyannameleri ile (pişmanlıkla veya kanuni süresinden sonra kendiliğinden) değiştirebilirler.

Eğer düzeltme beyannameleri vergi matrahının/verginin artması sonucunu doğuruyorsa, prensip olarak bu düzeltme talepleri vergi incelemesine tabi tutulmaksızın vergi dairelerince yerine getirilir. Yani ilave vergi düzeltme beyanı üzerine, incelemeye sek edilmeksizin, tahakkuk ettirilir.

Ancak değişiklik hazine aleyhine ise (yani verginin azalması sonucunu doğuruyorsa), prensip olarak düzeltme talebi vergi incelemesi sonucuna göre yerine getirilir. İnceleme vergi dairesi müdürü ve veya vergi müfettişi tarafından yapılır.

Buna göre, her ne kadar Kanunda düzeltme beyannamelerinden bahsedilmemiş olsa da, Kanunun kesinleşen tarhiyatlar konusundaki açıklamalarının düzeltme beyannameleri bakımından da geçerli olduğunun kabulü gerekir. Çünkü beyannamelerde yer alan matrah/vergi tutarları bu işlem nedeniyle de değişebilmektedir. Matrah ve vergi artırımına da değişen bu tutarların esas alınması gerekir.

Nitekim, Kanuna ilişkin 1 seri no.lu Tebliğde, düzeltme beyannameleri bakımından da konu açıklığa kavuşturulmuştur. 

Tebliğin "Matrah ve Vergi Artırımında Bulunulan Vergilendirme Dönemlerine İlişkin Kesinleşen Tarhiyatların Durumu" başlıklı bölümüne göre; matrah ve vergi artırımında bulunulan yıl içindeki vergilendirme dönemlerine ilişkin olarak, matrah ve vergi artırımında bulunan mükelleflerin ilgili yıllarda düzeltme beyannamesi vermeleri ve bu düzeltme işlemlerinin Kanunun yayımlandığı tarihe kadar sonuçlandırılmış olması hali de dâhil olmak üzere ikmalen, re'sen ve idarece yapılıp Kanunun yayımlandığı tarihten önce kesinleşen tarhiyatlar ve vergiler (KDV tarhiyatında "hesaplanan KDV"), matrah ve vergi artırımına esas ilgili dönem beyanına ilave edilecek, bir başka ifade ile matrah ve vergi artırımı, kesinleşen tarhiyatlar da dikkate alınarak yapılacaktır.

Görüldüğü gibi İdare düzeltme beyannamelerini "kesinleşen tarhiyatlar" kapsamında değerlendiriyor.

Her ne kadar Tebliğde belirtilmemiş olsa da tahakkuktaki değişikliğin "azalma" yönünde olması halinde, azalan tutarların da dikkate alınması bir zorunluluktur.

2022 yılı matrah artırımına ilişkin özel düzenleme

Kanunun 2022 yılı matrah artırımını düzenleyen geçici 1'inci maddesine göre, 2022 takvim yılına yönelik matrah artırımında bulunulabilmesi için bu yıla ilişkin gelir veya kurumlar vergisi beyannamesinin verilmiş olması ve bu beyannamelerde beyan edilen vergiye esas matrahların, 2021 takvim yılında beyan edilen matrahın yüzde 122,93 oranında artırılması suretiyle bulunan tutar ile 2022 takvim yılı üçüncü geçici vergilendirme döneminde beyan edilen matrahın yüzde 40 oranında artırılması suretiyle bulunan tutarın yüksek olanından az olmaması şarttır. 2022 takvim yılına yönelik matrah artırımında bulunmak isteyen mükellefler tarafından 1/1/2023 tarihinden sonra matrah azaltıcı nitelikte düzeltme beyannamesi verilmesi durumunda, bu bent hükmüne istinaden yapılacak kıyaslamada düzeltme öncesi beyan edilen matrahlar esas alınır.

Buna göre, 12 Mart 2023 tarihinden önce matrah azaltıcı yönde verilen düzeltme beyannamelerine ilişkin işlemler vergi dairelerince 12 Mart 2023 tarihinden önce sonuçlandırılmış bile olsa, 2022 yılı matrah artırımı hesaplamalarında düzeltme öncesi tutarlara itibar edilecektir.

Sonuç

Yukarıdaki açıklamalara göre, kanunun yayım tarihi olan 12 Mart 2023 tarihinden önce, matrah artırımında bulunulan dönemlerle ilgili olarak;

- Düzeltme beyannamesi verilmişse, bu düzeltme talebinin 12 Mart 2023'ten önce sonuçlandırılması halinde matrah/vergi artırımına düzeltme sonucu oluşan (artan veya azalan) tutarlar esas alınır.

- Tarhiyat yapılmışsa, bu tarhiyatın 12 Mart 2023'ten önce kesinleşmesi halinde kesinleşen tutarlar ve vergiler dikkate alınır.

Örnek 1

Mükellef hakkında 2019 yılına ilişkin olarak yapılan vergi incelemesi sonucunda, mükellef adına tarh edilen 1 milyon TL kurumlar vergisi ve bu vergi üzerinden kesilen 1 milyon TL vergi ziyaı cezasına yönelik mükellefçe açılan dava 12 Mart 2023 tarihinden önce Danıştay'ca da mükellef aleyhine karara bağlanarak, mükellefe tebliğ edilmiş bulunmaktadır. Böylece idari yargı süreci sona ermiştir. Anayasa Mahkemesine bireysel başvuru hakkının mevcut olması kesinleşmeye engel teşkil etmez.

Bu nedenle mükellefin 2019 yılına ilişkin matrah artırımında bulunması halinde, artırıma esas alınacak 2019 yılı matrahı, beyannamede yer alan tutar ile kesinleşen 1 milyon TL'nin toplamından oluşacaktır.

Örnek 2

Mükellef kurum 2021 yılına ilişkin kurumlar vergisi beyannamesinde açık bir vergi hatası yaptığını belirterek, ilgili yıla ilişkin düzeltme beyannamesi vermiş ve fazladan tahakkuk ettirilen 500 bin TL kurumlar vergisinin terkini ve ödenen bu tutarın kendisine iadesini 2022 yılı Eylül ayında talep etmiştir.

Bu düzeltme talebi vergi dairesince, gerekli inceleme süreçleri sonuçlandırılarak 12 Mart 2023 tarihinden önce yerine getirilmiş ve söz konusu vergi terkin edilerek mükellefe iade edilmiştir.

Mükellef 2021 yılına ilişkin matrah artırımında bulunacak olursa, 2021 yılı matrahından bu tutar düşülerek matrah artırımı hesaplamaları yapılacaktır.

Düzeltme talebi 2023 yılı Ocak ayının başında yapılmış olsaydı bile, düzeltme işlemlerinin 12 Mart 2023 tarihinden önce sonuçlandırılmış olması nedeniyle, matrah artırımına düzeltilmiş tutarların esas alınması gerekecekti.

Örnek 3

2020 yılı için kurumlar vergisi matrahını artırmak isteyen mükellefin söz konusu yıl hesap ve işlemleri kurumlar vergisi yönünden incelenmiş ve tarhiyat yapılmıştır. Mükellef uzlaşma talep etmiş ve kanunun yayımlanmasından önce uzlaşma sağlanmıştır.

Tarhiyat, uzlaşma yolu ile 12 Mart 2023 tarihinden önce kesinleştiğinden, kesinleşen tutarlar da dikkate alınarak 2020 yılı için matrah artırım vergisi hesaplanacaktır.

Örnek 4

2018 yılı KDV yönünden incelenerek matrah farkı tespit edilen mükellef adına 2018 yılı Aralık dönemi için cezalı tarhiyat yapılmıştır. Mükellef bu tarhiyatı dava etmiş ve davaya bakan vergi mahkemesi davayı reddetmiştir. Bunun üzerine vergi dairesi ikinci ihbarname ile vergiyi tahakkuk ettirmiş, mükellef de süresinde ödeyerek istinaf yolunu kullanmıştır. Bölge İdare Mahkemesi'nin vergi mahkemesi kararını uygun bulması nedeniyle açılan dava halen Danıştay'da temyiz aşamasındadır.

Bu tarhiyatta, yargılamanın üst yargı merciinde devam etmesi nedeniyle davaya konu KDV'ler 12 Mart 2023 tarihinden önce kesinleşmemiş olduğundan, bu tarhiyat dikkate alınmaksızın KDV artırımında bulunulabilecektir.

Örnek 5

Mükellef Haziran 2022 dönem KDV beyannamesinde, hesaplanan KDV'yi yanlışlıkla düşük beyan ettiğini fark etmiş ve söz konusu dönem beyannamesini Ocak 2023 ayında pişmanlıkla düzelterek, hesaplanan KDV'yi düzeltmiş ve bu düzeltme neticesinde tahakkuk eden ek KDV'yi 15 gün içinde ödemiştir.

Mükellefin 2022 yılına ilişkin KDV artırımından yararlanması halinde, Haziran dönemine ilişkin hesaplanan KDV tutarı, 12 Mart 2023 tarihinden önce verilen pişmanlık beyannamesi ile artırılan tutar ilave edilerek dikkate alınacaktır.

Örnek 6

Mükellef 2018 yılı kurumlar vergisi beyannamesini ihtirazi kayıtla vermiş ve açtığı dava 12 Mart 2023 tarihinden önce lehine sonuçlanmıştır. Bu mükellef 2018 yılına ilişkin matrah artırımından yararlanmak istemektedir. Matrah artırımı hesaplamalarına kurumlar vergisi beyannamesinde yer alan matrah değil, kesinleşen yargı kararı ile azalan matrahın esas alınması gerekir.

T24 | Erdoğan SAĞLAM