CFC’de en özet haliyle kural şu: Eğer yurtdışında kurduğunuz ya da ortak olduğunuz bir şirkette yüzde 50 veya daha fazla payınız varsa, bu şirketin kazancı bazı koşullarda Türkiye’de vergiye (Kurumlar Vergisi’ne) tabi oluyor. Buradaki yüzde 50 oranı doğrudan veya dolaylı olarak, tek başına veya birlikte, sermaye, kâr payı veya oy hakkının en az yüzde 50’sine sahip olmak suretiyle kontrol etmeyi ifade ediyor. CFC uygulamasındaki kritik nokta; bu kâr size dağıtılmamış olsa bile “Türkiye’de elde edilmiş gibi” Kurumlar Vergisi söz konusu oluyor.
Hangi şartlarda CFC gündeme geliyor?
Eğer yurtdışı iştirakiniz yukarıdaki şartı sağlayarak CFC kapsamına giriyorsa, bu iştirakinizin kazancı üzerinden Türkiye’de vergileme yapılması için şu üç temel şart aranıyor:
1 Pasif gelir oranı: Eğer iştirakin yıllık gelirinin en az yüzde 25’i faiz, temettü, kira, lisans ücreti veya menkul kıymet satış kazancı gibi “pasif” nitelikli gelirlerden oluşuyorsa, yani şirketin ticari faaliyetleri ikinci planda, gelir büyük ölçüde finansal enstrümanlardan geliyorsa, ilk şart gerçekleşmiş oluyor. Faaliyet ile orantısız olarak elde edilen ticari vb. kazançlar da pasif gelir sayılıyor.
2 Vergi yükü: İştirak, bulunduğu ülkede toplamda yüzde 10’dan az bir gelir ve kurumlar vergisi benzeri vergi ödüyorsa, Türkiye bu kazancı vergilendirme hakkına sahip oluyor. Bu şart, özellikle “vergi cenneti” olarak tabir edilen ülkelerde kurulan şirketler için kritik. Bu durum söz konusu ise ikinci şart da gerçekleşmiş oluyor. Bu noktada vergi yükü, yurt dışındaki iştirakin bulunduğu ülkede ilgili dönemde tahakkuk eden ve kâr payı dağıtımına kaynak olan kazançlar üzerinden ödenen vergiler de dahil olmak üzere, toplam gelir ve kurumlar vergisi benzeri verginin, bu dönemde elde edilen toplam dağıtılabilir kurum kazancı ile tahakkuk eden gelir ve kurumlar vergisi toplamına oranlanması suretiyle tespit edilecektir.
Vergi yükünün hesaplanmasına bir örnek vermek gerekirse; bir iştirakiniz 300 bin dolar ticari kazanç elde ediyor. Ancak istisna ve indirimler nedeniyle sadece 120 bin dolar tutarındaki kısmı vergiye tabi oluyor. Yüzde 20 oranla 24 bin dolar vergi ödeniyor. Bu durumda fiili vergi yükü: 24.000 / 300.000 = %8 olarak hesaplanır.
Bu örnekte sonuç; Türkiye’de CFC kapsamında vergileme gündeme gelir.
3 Asgari hasılat: İştirakin yıllık brüt geliri 100 bin TL karşılığı yabancı parayı aşıyorsa, CFC kapsamına giriyor. Bu tutar, Kurumlar Vergisi Kanunu’nun Resmi Gazete’de ilk yayımlandığı Haziran 2006 tarihinden buyana değişmeden aynı duruyor. O tarihte yaklaşık 60 bin dolar rakamına tekabül eden bu tutar, bugün itibariyle artık 2 bib 500 dolar rakamının altına tekabül etmekte. Kanun maddesi halen aynı tutarda korunduğu için, bugün itibariyle de 100 bin TL üzerinde brüt geliri olan bir yurt dışı iştirak CFC kapsamında değerlendirilme şartını karşılamış olacaktır.
Yukarıda sayılan bu üç kriterin tamamı gerçekleşirse, iştirak kârı Türkiye’de vergilendiriliyor. Örneğin, yurtdışındaki iştirakiniz 10 milyon dolar kazanç elde etmiş ve bunun en az yüzde 25’i faiz, lisans ücreti gibi pasif gelirlerden oluşmuşsa, bu iştirakten size bir kâr dağıtımı yapılmamış olsa bile Türkiye’de kurumlar vergisi doğuyor.
Çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmaları ne diyor?
Peki, onlarca ülkeyle imzalanmış Çifte Vergilendirmeyi Önleme Anlaşmaları (ÇVÖA) bu durumda devreye girip yükü hafifletir mi?
Kurumlar Vergisi Genel Tebliği’nin (1 seri no.lu) açık hükmüne göre, yürürlükte bulunan ÇVÖA’lar, Türkiye’nin CFC kazancı üzerinden vergileme yetkisini sınırlamaz. Yani yurtdışı iştirakiniz eğer CFC kapsamına giriyorsa ve kazancın vergilendirilmesine ilişkin yukarıda saydığımız şartlar varsa, bu iştirakin kazancı Türkiye’de CFC kapsamında kurumlar vergisi hesaplamasına konu edilecektir. Anlaşmalarda yer alan “iş yeri”, “daimi temsilci” veya “temettü” hükümleri bu aşamada dikkate alınmaz; çünkü Türkiye bu aşamada kâr payını değil, CFC kazancını vergilendirmektedir.
Ancak, yurtdışı iştirak tarafından Türkiye’ye kâr payı dağıtımı yapılması halinde durum değişir. Zira, eğer aynı kazanç daha sonra temettü olarak Türkiye’ye aktarılırsa, artık konu “temettü” geliridir ve ÇVÖA hükümleri devreye girer. İşte bu aşamada, “Temettülerin vergilendirilmesi” ve “Çifte vergilemenin önlenmesi” başlıklı anlaşma hükümleri uygulanır.
Bu aşamada;
-Eğer bu kar payı gelirine ilişkin ÇVÖA kapsamında bir istisna yoksa:
● Yurtdışında ödenen vergi Türkiye’de hesaplanan kurumlar vergisinden mahsup edilir.
● Eğer hala vergi yükü kalıyorsa, önceden CFC kapsamında ödenmiş kurumlar vergisi de bu kâr payına isabet eden tutar kadar mahsup edilir.
● Mahsup sonrasında halen bir fazlalık varsa ve kâr payı fiilen Türkiye’ye getirilmişse, bu fazla tutar iade edilir.
2 Fakat bu kar payı gelirine ilişkin ÇVÖA kapsamında bir istisna varsa:
● Yurtdışından elde edilen kar payı Türkiye’de kurum kazancına dahil edilmez.
● Daha önce aynı kazanç için CFC kapsamında ödenmiş kurumlar vergisi, dağıtılan kâr payına isabet eden kısmı kadar doğrudan iade edilir.
İşte tam da bu detay, CFC kazançlarının vergilendirilmesi için kritik bir boyut taşımaktadır. Bir sonraki yazımızda, bu istisnanın CFC kazançlarının vergilendirilmesini nasıl değiştirebileceğini örnek iki ülke ile imzalanan ÇVÖA hükümleri ışığında ele alacağız.
CFC uygulaması, Türkiye’nin vergi tabanını koruma refleksi. Ancak iş dünyası açısından bu, “yurtdışında kazanılan kâr, belli şartların varlığı halinde Türkiye’ye hiç gelmese bile vergilenebilir” anlamına geliyor. Stratejik planlamada bu gerçek göz ardı edilirse, yurtdışı yatırımlar beklenmedik bir vergiyi de beraberinde getirebilir.