Pişmanlık ve ıslah VUK m.371'de düzenlenmiştir. Bu maddeye göre beyana dayanan vergilerde vergi ziyaı cezasını gerektiren fiilleri işleyen mükelleflerle bunların işlenişine iştirak eden diğer kişilerin kanuna aykırı hareketlerini ilgili makamlara kendiliğinden dilekçe ile haber vermesi hâlinde, bazı koşulların gerçekleşmesi durumunda haklarında vergi ziyaı cezası kesilmez. Ancak VUK m.371'de yer alan "Bu madde hükümleri, emlak vergisi ile ilgili olarak uygulanmaz." hükmü mevcuttur. Yani emlak vergisi ve/veya değerli konut vergisi için pişmanlık hükümleri uygulanabilir mi? sorusu konusunda Gelir İdaresi ayrı ben gibi bazı akademisyenler ile Yargı ve Maliye'nin eski/emekli mensupları/üstatları ise ayrı düşünmektedir. Esasında bu iki vergi için pişmanlıkla ilgili maddede GİB'in bir düzenleme yapması beklenirken 1 Kasım 2022'de GİB bir rehber (broşür) yayımlayarak kafaları daha da karıştırdı. Bu rehberin tam adı "Vergilerde Pişmanlıkla Beyan Uygulaması Rehberi"dir. Bu rehbere göre emlak vergisi için pişmanlık hükümleri uygulanmayacak ama değerli konut vergisi için uygulanacaktı. Daha basit bir ifadeyle şöyle söyleyeyim "emlak vergisi için 2002'den bu yanadır zaten uygulama alanı yoktu; değerli konut vergisi için de uygulanması kanunilik ilkesinin bir ihlali olacaktı". Ancak GİB, değerli konut vergisini bir anda uygulamaya dâhil etti. Emlak vergisi zaten uygulanmamaktaydı Emlak vergisi, Türkiye sınırları içinde arsa, arazi, konut ve işyeri üzerinden belediyelerce alınan bir servet vergisidir. VUK m.371'de yer alan "Bu madde hükümleri, emlak vergisi ile ilgili olarak uygulanmaz" hükmü aslında 09.04.2002 tarihinde yürürlüğe giren 4751 Sayılı Kanun ile işlevsiz hale geldi. Zira 4751 Sayılı Kanun ile 1319 Sayılı Emlak Vergisi Kanunu'nda yer alan beyanname verme zorunluluğu kaldırılarak emlak vergisi bildirimi verilmesi zorunluluğu getirildi. VUK m.371'de yer alan "beyana dayanan vergilerde" cümleciği ile VUK m.371'in yalnızca beyana dayanan vergilere uygulanacağı belirtildiğinden ve 9 Nisan 2002 tarihi itibariyle emlak vergisi için beyanname verilmesi de kaldırıldığından VUK m.371'in yani pişmanlık ve ıslah hükmünün uygulanma olanağı zaten kalmamıştı. Bu nedenle VUK m.371'de yer alan "Bu madde hükümleri, emlak vergisi ile ilgili olarak uygulanmaz" hükmü 9 Nisan 2002 tarihinden bu yanadır uygulanamamaktadır. Buraya kadar bir sorun yok ve her şey doğru işliyor ama… Değerli konut vergisi açısından Değerli konut vergisi vergi değeri 6 milyon 173 bin TL'yi aşan konutlar üzerinden alınan başka bir servet vergisidir. 7194 sayılı Kanun'un 30'uncu maddesiyle 07.12.2019 tarihinde eklenen değerli konut vergisi Emlak Vergisi Kanunu'nun 42 ve müteakip maddelerinde düzenlendi. Yani değerli konut vergisi ayrı bir kanun olmayıp Emlak Vergisi Kanunu içinde düzenlenmiştir. VUK m.371'de pişmanlık hükümlerinin "Beyana dayanan vergilerde" cümleciği uyarınca sadece VUK kapsamında yer alan ve beyana dayanan vergilere uygulanması gerektiği sonucu çıkmaktadır. Değerli konut vergisinin düzenlendiği Emlak Vergisi Kanunu'nun 47'nci maddesinin birinci fıkrasında yer alan "beyanname ile beyan edilir" şeklindeki cümleden anlaşılacağı üzere değerli konut vergisi beyana dayalı bir vergidir. Beyana dayalı ve VUK m.1 uyarınca Vergi Usul Kanunu kapsamında bir vergi olması nedeniyle değerli konut vergisi hakkında VUK m.371'de yer alan pişmanlık hükümlerinin uygulanması gerekmektedir. Ancak VUK m.371'de yer alan "Bu madde hükümleri, emlak vergisi ile ilgili olarak uygulanmaz" hükmü uyarınca emlak vergisi ile ilgili pişmanlık hükümlerinin uygulanamayacağı net bir şekilde emredilmiştir. Madde hükmünde "emlak vergisi ile ilgili" ibaresinden kasıt emlak üzerinden alınan vergiler anlaşılmalıdır. Emlak Vergisi Kanunu'nun dördüncü son kısmı değerli konut vergisidir. Daha basit bir ifadeyle Emlak Vergisi Kanunu bina vergisi, arazi vergisi ve değerli konut vergisini kapsayan bir kanundur. Yani emlak vergisi kavramı bina, arazi ve değerli konut vergisini kapsayan üst bir kavramdır. Bu nedenle değerli konut vergisi, VUK m.371'de geçen "emlak vergisi ile ilgili" ibaresi kapsamında değerlendirilmelidir. Özetle değerli konut vergisi, VUK m.371 uyarınca beyana dayalı ve VUK kapsamında olması nedeniyle pişmanlık hükümlerine tabi olması gerekirken, VUK m.371'de yer alan "Bu madde hükümleri, emlak vergisi ile ilgili olarak uygulanmaz." hükmü uyarınca emlak vergisi ile ilgili bir vergi olması nedeniyle de pişmanlık hükümlerinin uygulanmaması gerekmektedir. Madde sonunda "Bu madde hükümleri" de denilerek bir verginin beyana tabi olmasının pişmanlık hükümlerine tabi olacağı gibi bir sonuç da çıkmayacaktır. Yani değerli konut vergisi emlak vergisi kanunu içinde düzenlenmiş olması ve VUK m.371'de yer alan emlak vergisi ile ilgili bir vergi olması nedeniyle değerli konut vergisine VUK m.371 uyarınca pişmanlık hükümlerinin uygulanmaması gerekir. GİB'in Rehberinde yazması nasıl bir sorun doğuracak? İdari işlemin temel öğelerinden biri, yetkidir. Özellikle Anayasa m.73 uyarınca vergilerin kanunla konulacağı hükmü tartışılmazdır. VUK m.371'de geçen "emlak vergisi ile ilgili" ibaresi ancak kanunla genişletilebilir ya da daraltılabilecektir. Gelir İdaresinin Anayasa ve kanunlarla kendine verilen görev alanının dışına çıkarak, örneğin, yasama organının görev alanında olan bir konuda düzenleme yaparsa (VUK m.371 kapsamına değerli konut vergisini alması gibi) bir "fonksiyon gaspı" ortaya çıkar ve bu işlem kat'i suretle yok hükmündedir. Zira uygulamada Gelir İdaresi'nin yayımladığı rehber/broşürler hem uygulamacılar hem de mükellefler tarafından yakından takip edilmekte ve yol gösterici olma özelliğiyle de itibar edilmektedir. Bu tür bir rehberde yer alan bu gibi bir bilginin dolayısıyla mükellef ve/veya Hazine aleyhine bir sonuç doğurması da mümkündür. Lehine de sonuç doğurabilir. Değerli konut vergisinin tahsilatının düşük olması ve mükellef sayısının az olması buradaki sorunun kaynağı değildir. Hatta buradaki uygulama mükellef lehine bir düzenlemedir. Ancak buradaki sorunun temel kaynağı GİB'in Yasama organının yetki sahasına girerek onun gibi davranmasıdır. İşte bu da bir fonksiyon gaspıdır. Uygulamada sıklıkla özellikle özelge ve tebliğlerle bu tür fonksiyon gaspları yapılmaktadır. Bu nedenle çok kıymetli Gelir İdaresi, eminim ki gözden kaçan bu hususu bir an önce düzeltecektir. T24 | Murat BATI