İncelemenin pişmanlık uygulamasına etkisi inceleme konusu vergi türü itibariyle açıklığa kavuşmuş olmakla birlikte bu defa dönem sorunu ortaya çıkmıştır. Sorunu “incelemenin, vergi türü itibariyle pişmanlık uygulamasına engel olmasının yanı sıra inceleme dönemi dışında da pişmanlığa engel olup olmadığı” şeklinde ortaya koyabiliriz.
Bir vergi türünde belli bir dönemi incelenmekte olan mükelleflerin, inceleme türü vergiye ilişkin olarak incelenenden farklı vergilendirme dönemleri için pişmanlıkla beyanda bulunabileceklerini düşünüyorum.
Vergi Usul Kanunu’nun 371. maddesinde düzenlenen pişmanlık müessesesi, iştirak halinde işlenenler de dahil mükellefler (veya vergi sorumluları) hakkında vergi ziyaı cezası kesilmesini, kaçakçılık suçlarının kovuşturulmasını, bu suçları işleyenler hakkında cezaya hükmolunmasını önleyen bir vergi ceza hukuku müessesesidir. Müessesenin amacı, vergi uyuşmazlıklarının baştan ortadan kaldırılması veya barışçıl çözüm yolları içerisinde giderilmesini sağlamak olduğu kadar vergi idaresinin ıttılaı dışında kalan hadiseleri öncelikle öğrenmesini ve hazinenin kaybının giderilmesini de sağlamaktır.
Pişmanlık müessesesinin şartları ve kapsamı
Anılan maddeye göre; “beyana dayanan vergilerde vergi ziyaı cezasını gerektiren fiilleri işleyen mükelleflerle bunların işlenişine iştirak eden diğer kişilerin kanuna aykırı hareketlerini ilgili makamlara kendiliğinden dilekçe ile haber vermesi hâlinde haklarında vergi ziyaı cezası kesilmez”. Ancak bu hükmün uygulanması aşağıdaki koşullara bağlı kılınmıştır.
1- Mükellefin keyfiyeti haber verdiği tarihten önce bir muhbir tarafından haber verilen husus hakkında ihbarda bulunulmamış olması,
2- Haber verme dilekçesinin mükellef nezdinde haber verilen olayın ilgili olduğu vergi türüne ilişkin bir vergi incelemesine başlandığı veya olayın ve ilgili olduğu vergi türünün takdir komisyonuna intikal ettirildiği günden evvel verilmiş olması,
3- Hiç verilmemiş veya eksik yahut yanlış verilmiş vergi beyannamelerinin mükellefin haber verme dilekçesinin verildiği tarihten itibaren, onbeş gün içinde verilmesi veya tamamlanması yahutdüzeltilmesi,
4- Mükellefçe haber verilen ve ödeme süresi geçmiş bulunan vergilerin, ödemenin geciktiği her ay ve kesri için, gecikme zammı oranında bir zamla birlikte haber verme tarihinden başlayarak onbeş gün içinde ödenmesi.
Pişmanlık müessesesinin sadece beyana dayalı vergilerde uygulanabilirliği nedeniyle emlâk vergisi, motorlu taşıtlar vergisi gibi vergilerde uygulanması mümkün değildir.
2008 yılında yeniden düzenlenen bu müessesede bugüne kadar yapılan tek değişiklik, yukarıda 2 no.lu koşul olarak belirttiğimiz koşulu karşılayan bentte 7338 sayılı (14.10.2021) Kanun ile yapılmıştır. Bu değişiklikten önce her hangi bir vergi incelemesine başlanılmasından sonra, bütün konuların vergi idaresinin ıttılaına girdiği görüşü ile pişmanlık talepleri kabul edilmemekteydi. Ancak 7338 sayılı Kanunla “haber verilen olayın ilgili olduğu vergi türüne ilişkin bir vergi incelemesine başlandığı” şeklinde ibare değişikliği yapılmıştır. Bu değişiklik sonucunda vergi incelemesine alınan mükelleflerin sadece vergi incelemesine alındığı vergi türünde incelemeye başlanılmasından sonra pişmanlık talebinde bulunamayacakları, inceleme kapsamı dışında kalan vergi türlerinde ise pişmanlık talebinde bulunabilecekleri kabul olunmuştur.
Vergi incelemesi dönemi pişmanlık hakkını sınırlar mı?
İncelemenin pişmanlık uygulamasına etkisi inceleme konusu vergi türü itibariyle açıklığa kavuşmuş olmakla birlikte bu defa dönem sorunu ortaya çıkmıştır. Sorunu “incelemenin, vergi türü itibariyle pişmanlık uygulamasına engel olmasının yanı sıra inceleme dönemi dışında da pişmanlığa engel olup olmadığı” şeklinde ortaya koyabiliriz.
Bu soruna “Vergi İncelemelerinde Uyulacak Usul Ve Esaslar Hakkında Yönetmelik” hükümlerinden hareketle yaklaşarak bir çözüme ulaşmak mümkündür. Yönetmeliğin tam incelemeyi tanımlayan 3. maddesinde tam incelemenin ancak belli bir vergilendirme dönemi” için yapılabileceği, 6. maddesinde “Vergi incelemesinin, sadece inceleme görev yazısında belirtilen konu ve döneme ilişkin olarak yapılacağı”, 11. maddesinde “incelemeye başlama bildiriminde inceleme dönemimin de belirtileceği”, 19. maddesinde “inceleme raporlarının her bir vergilendirme dönemi için ayrı ayrı düzenleneceği” hükme bağlanmıştır. Yönetmeliğin bu düzenlemelerine göre incelemelerde dönem esası geçerlidir. Bu nedenle incelemenin incelenen dönemle ilgili sonuç doğurmasının asıl olması gerekir. İncelemelerin sonuç ve etkilerinin incelenen dönem dışına taşmaması asıldır.
Aktardığım düşüncelerle bir vergi türünde belli bir dönemi incelenmekte olan mükelleflerin, inceleme türü vergiye ilişkin olarak incelenenden farklı vergilendirme dönemleri için pişmanlıkla beyanda bulunabileceklerini düşünüyorum. Ancak uygulamada gördüğüm bu konuda vergi dairelerinin söz konusu pişmanlık taleplerini değerlendirmekte tereddüt ettiği veya beyanı kabul etse dahi sonradan ceza tarh ederek tebliğ yönüne gittiği şeklinde. Bu nedenle uygulama birliğini sağlamak adına bir görüş açıklaması yapılması, pek çok ihtilafı ortadan kaldıracak nitelikte olacaktır. Daha önce de bu sorunu gündeme getirdimse de maalesef ilgilenen olmadı. Ben de bir daha yazayım dedim.
