Vergi Usul Kanunun “Uzlaşma Komisyonu Muamelelerinin kesinliği” başlıklı Ek Madde 6’ maddesinin ikinci fıkrasında “Mükellef veya adına ceza kesilen; üzerinde uzlaşılan ve tutanakla tespit olunan hususlar hakkında dava açamaz ve hiçbir mercie şikayette bulunamaz.” hükmü yer almaktadır. Bu hüküm ile tarhiyat öncesi ve tarhiyat sonrası yapılan uzlaşmalarda mükellefin uzlaşmaya varması (yani uzlaşmanın vaki olması halinde) ile birlikte bir kesinlik ifade edeceği açıkça ortaya konmuştur.
Ancak; vergi hukukumuzda yer alan mükellefle idare arasında ortaya çıkan uyuşmazlıkların yargı yoluna başvurmadan önceki çözüm yollarında biri olan vergi hataları ve düzeltme işlemlerine ilişkin düzenlemeler yukarıda yer alan uzlaşmanın kesinliğine ilişkin bir istisna meydana getirmektedir.
Vergi Usul Kanununun Birinci Kitap, Altıncı Kısım, Üçüncü Bölümünün 116-126’ncı maddelerinde vergi hataları ve bunların düzeltilmesine ilişkin hükümlere yer verilmiştir.
Düzeltmeye konu olabilecek vergi hataları; Vergi Usul Kanunu’nun 116. maddesinde, vergiye müteallik hesaplarda veya vergilendirmede yapılan hatalar yüzünden haksız yere fazla veya eksik vergi istenmesi veya alınması şeklinde düzenlenmiştir. Bu hatalar da VUK’ un 117. maddesinde “Hesap hatları” ve 118. Maddesinde ise “vergilendirme hataları” olarak düzenlenmiştir.
- Hesap Hataları
a.1. Matrah Hataları: Vergilendirme ile ilgili beyanname, tahakkuk fişi, ihbarname, tekâlif cetveli ve kararlarda matraha ait rakamların veya indirimlerin eksik veya fazla gösterilmiş veya hesaplanmış olmasıdır.
a.2. Vergi Miktarında Hatalar: Vergi nispet ve tarifelerinin yanlış uygulanması, mahsupların yapılmamış veya yanlış yapılmış olması, birinci bentte yazılı vesikalarda verginin eksik veya fazla hesaplanmış veya gösterilmiş olmasıdır.
a.3. Verginin Mükerrer Olması: Aynı vergi kanununun uygulanmasında belli bir vergilendirme dönemi için aynı matrah üzerinden bir defadan fazla vergi istenmesi veya alınmasıdır.
- Vergilendirme Hataları
b.1.Mükellefin Şahsında Hata: Bir verginin asıl borçlusu yerine başka bir kişiden istenmesi veya alınmasıdır.
b.2.Mükellefiyette Hata: Açık olarak vergiye tabi olmayan veya vergiden muaf bulunan kimselerden vergi istenmesi veya alınmasıdır.
b.3.Mevzuda Hata: Açık olarak vergi mevzuuna girmeyen veya vergiden müstesna bulunan gelir, servet, madde, kıymet, evrak ve işlemler üzerinden vergi istenmesi veya alınmasıdır.
b.4.Vergilendirme veya Muafiyet Döneminde Hata: Aranan verginin ilgili bulunduğu vergilendirme döneminin yanlış gösterilmiş veya süre itibariyle eksik veya fazla hesaplanmış olmasıdır.
Vergilendirmeyle ilgili olarak yapılan bir işlemin vergi hatası olarak kabul edilmesi için öncelikle hata niteliğinin belirlenmesi ve bundan sonra düzeltme isteminde bulunulması mevcut yasal düzenlemeler çerçevesinde zorunlu olmaktadır.[1]
VUK’nun 122’nci ve 124’üncü maddelerinde ise mükelleflerin, vergi muamelelerindeki hataların düzeltilmesini, vergi dairesinden yazı ile isteyebilecekleri, vergi mahkemesinde dava açma süresi geçtikten sonra yaptıkları düzeltme talepleri reddolunanların ise şikayet yoluyla Maliye Bakanlığı’na müracaat edebilecekleri belirtilmiştir.
Öte yandan aynı kanunun düzeltmenin şümulüne ilişkin 125’inci maddesinde ise “Vergi mahkemesi, bölge idare mahkemesi ve Danıştaydan geçmiş olan muamelelerde vergi hataları bulunduğu takdirde, bu hatalar, yargı kararları kesinleşmiş olsa bile, evvelki maddelerde yazılı usul dairesinde düzeltilebilir. Şu kadar ki; düzeltmenin yapılabilmesi için hatalar hakkında anılan yargı mercileri tarafından bir karar verilmemiş olması şarttır.” hükmüne yer verilerek hangi hallerde vergi hatalarının düzeltilemeyeceğinin sınırı belirlenmiştir.
Şimdi gelelim sorumuzun cevabına vergi hatası içeren tarhiyatlarda uzlaşma sonrası düzeltme işleminin reddine dava açılabilmesi mümkün mü?
Vergi Usul Kanunu’nun düzeltmenin şümulüne ilişkin 125’inci maddesi ile bu hüküm ile çelişen yine aynı kanunun “uzlaşmanın kesinliği” ilkesini tanımlayan Ek 6’ncı maddesi ve uzlaşma yönetmeliklerindeki, uzlaşmanın kesinliğine ilişkin benzeri düzenlemeler birlikte değerlendirildiğinde vergi hatası içeren tarhiyatlarda uzlaşma sağlanması halinde bu hataların sonradan tespit edilmesi durumunda uzlaşma sonrası düzeltmenin mümkün olup olamayacağı hususu açıklığa kavuşturulması gereken bir durum olarak karşımıza çıkmaktadır.
Her ne kadar Maliye Bakanlığı belirli bir döneme kadar VUK ek 6 maddesi kapsamında uzlaşmanın kesinliğine ilişkin hüküm nedeniyle uzlaşılan vergi ve cezalar için vergi hatası olsa dahi düzeltmeye konu edilemeyeceği görüşüne sahip ise de son dönemlerde bu görüşünden vazgeçerek uzlaşılan vergi ve cezalarda bazı hatalı vergilendirmenin olması durumunda düzeltilebileceğini kabul etmiştir.
Konuya ilişkin olarak verilen 2.12.1998 tarih ve B.07.0.GEL.0.28/2880-5314 sayılı özelgede aşağıdaki açıklama yer almaktadır. (Özelgenin tamamını görmek için tıklayınız, Konuya ilişkin Özelge1: TARİH : 08.05.2001SAYI : B.07.0.GEL.0.60/6000-2217/25190, Özelge2: Sayı:B.07.0.GEL.0.44/4417-324/66094Tarih:09/12/2001 )
“Ancak vergi sistemimizde "hata üzerinden vergi alınmaması esası açık bir şekilde benimsenmiş olup 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 116,117 ve 118 inci maddelerinde belirtilen vergi hatalarının düzeltme hükümleri çerçevesinde düzeltilmesine imkan tanınmıştır.
Bu nedenle;
- Vergi mevzuuna girmeyen veya vergiden muaf olanlara yapılmış olan tarhiyatların,
- Vergiye tabi olmamaları gerekenler adına yapılan tarhiyatların,
- Aynı vergilendirme dönemi için yapılan mükerrer tarhiyatların,
Uzlaşma mevzuu edilmiş ve üzerinde uzlaşılmış olması ve bu hatalı durumun da uzlaşma sırasında dikkate alınmamış olması hallerinde söz konusu hataların 213 sayılı Vergi Usul Kanununun düzeltme hükümleri çerçevesinde düzeltilmesi şeklinde bir uygulama yapılması Bakanlığımızca benimsenmiş olup, uygulamaya bu şekilde yön verilmiş bulunulmaktadır.”
Bu şekilde bir görüş değişikliği ile üzerinde uzlaşılan ve vergi hatası ihtiva eden tarhiyatlardan hangilerinin düzeltmeye konu edilebileceği yönünde Maliye Bakanlığı görüşlerini belirtmiştir.
Bu uygulama, kısmi vergi hatası taşıyan tarhiyatların düzeltilmesine imkan tanımamakta ancak, vergi kanunlarının mevcut hükümleri karşısında hiç yapılmaması gerektiği halde yapılmış olup uzlaşma yolu ile kesinleşen tarhiyatların düzeltilmesini kapsamaktadır.
Bu durumda, uzlaşma yoluyla kesinleşen herhangi bir vergilendirme olayında yukarıda üç şekilde sayılmış
olan hata türlerinden ki bunlar;
- Hesap hatalarından verginin mükerrer olması,
- Vergilendirme hatalarından ise mükellefin şahsında hata, mükellefiyette hata, ve mevzuda hatalardan,
herhangi birinin yapıldığının tespit edilmesi halinde Vergi Usul Kanunu'nun düzeltme hükümlerine göre düzeltilmesi mümkün bulunmaktadır.
Bunun dışında yer alan matrah hatası, vergi miktarlarında hata ve vergilendirme ve muafiyet döneminde hata türlerinde ise düzeltme yapılıp yapılamayacağı konusunda ise görüş bildirilmemiştir.
Ancak bilinmelidir ki VUK’nun “Düzeltmenin şümulü” başlıklı 125’inci maddesindeki hükmü dikkate aldığımızda eğer vergi hatalarının kendisi ile ilgili yargı mercileri tarafından bir karar verilmemiş ise yukarıda açıklanan tüm vergi hatalarının düzeltmeye ilişkin hükümler çerçevesinde düzeltmesi yapılabilmesi görüşü daha ağır basmaktadır. Bunun aksi ifade etmek vergi hatası üzerinden vergi almak olur ki buda vergi hukukumuzdaki vergilendirme ilkelerine ters düşecektir.
Uzlaşma vaki olan vergi ve cezalardan vergi hatası bulunanların düzeltilensi için idareye düzeltme veya şikayet yolu ile yapılan başvurular reddedilmesi durumunda ise konuya ilişkin dava yolu açılmış olacaktır.
Sonuç olarak; Vergi Usul Kanunu’nda üzerinde uzlaşılan vergi ve cezalar ile ilgili olarak hakkında dava açılamayacağı ve hiçbir mercie şikâyette bulunulamayacağı yönündeki düzenlemenin; Vergi Usul Kanununun “Düzeltmenin şümulü” başlıklı 125’inci maddesinde yer alan “Şu kadar ki; düzeltmenin yapılabilmesi için hatalar hakkında anılan yargı mercileri tarafından bir karar verilmemiş olması şarttır” hükmüne aykırı olmamak üzere vergi hatası içeren tarhiyatlarda uzlaşma vaki olsa dahi sonradan düzeltme yapılabilecektir. Söz konusu düzletme için yapılan düzeltme ve veya şikâyet başvurusunun reddedilmesi durumunda ise mükellef dava yolunu tercih edebilecektir.
Fonhavuzu
