Vergi kanunlarında bilindiği üzere birçok istisna bulunmaktadır. Her ne kadar vergi kanunlarında yer alan istisnalar mükellefleri verginin dışında tutmak amacıyla düzenlenmiş ise de söz konusu istisnaların uygulanması sırasında yapılan hatalar, tamamen vergi dışında tutulması gereken bir kazanç nedeniyle kayba uğrayan verginin cezalı olarak geri alınmasına yol açabilmektedir. Çünkü vergi kanunlarımızda, istisnaların uygulanması genelde birtakım şartların yerine getirilmesi kaydıyla mümkündür.

Bu istisnalardan en önemlilerinden birisi de kurumların, taşınmaz satışından elde ettikleri kazançlara uygulanan istisnadır.

Taşınmaz Satış Kazançlarına Uygulanan İstisnanın Kapsamı Nedir?

Kurumların taşınmaz satışından doğan kazançlarının kurumlar vergisinden istisna tutulması için taşınmazların en az iki tam yıl süreyle aktifte yer alması gerekir. Bu istisna, satıştan doğan kazançların sadece %50'lik kısmına uygulanabilir. Taşınmaz satışından doğan kazancın kalan kısmı (%50'lik diğer kısmı) ise vergilendirilir.

Taşınmaz Satış Kazancı İstisnasının Uygulanabilmesi İçin Gerekli Şartlar Nelerdir?

• Bu istisna, satış işlemi ister peşin isterse vadeli olarak yapılmış olsun, satışın yapıldığı dönemde uygulanır.

• Satış bedelinin, satışın yapıldığı yılı izleyen ikinci takvim yılının sonuna kadar tahsil edilmesi gerekir.

• Satış kazancının istisnadan yararlanan kısmı satışın yapıldığı yılı izleyen beşinci yılın sonuna kadar pasifte özel bir fon hesabında tutulur.

Neler Taşınmaz Olarak Kabul Edilmektedir?

İstisnaya konu olan taşınmazlar, Türk Medeni Kanununda “Taşınmaz” olarak tanımlanan ve esas niteliği bakımından bir yerden başka bir yere taşınması mümkün olmayan, dolayısıyla yerinde sabit olan mallardır.

Bunlar Türk Medeni Kanununda; arazi, tapu siciline ayrı sayfaya kaydedilen bağımsız ve sürekli haklar, kat mülkiyeti kütüğüne kayıtlı bağımsız bölümler olarak sayılmıştır.

Kurumun elden çıkarılacak taşınmazlardan doğacak kazancının, istisna uygulamasına konu olabilmesi için taşınmazın Türk Medeni Kanununu gereğince kurum adına tapuya tescil edilmiş olması gerekir. Bu nedenle, ilgili kurum adına tapuya tescili yapılmamış bir binanın satışından doğan kazanca bu istisna uygulanmayacaktır.

Taşınmaz tanımına, taşınmazın bütünleyici parçası niteliğinde olan unsurlar girer ancak taşınmazın eklentisi niteliğinde olan unsurlar girmez. Bu sebeple, taşınmazlarla birlikte satışa konu olan ve o taşınmazın bütünleyici parçası sayılan şeylerin satışından elde edilen kazançlar da istisna kapsamında değerlendirilir.

İstisnadan Kimler Yararlanabilir?

Söz konusu istisna hükmünden, dar mükellef kurumlar da dâhil olmak üzere şartları taşıyan tüm kurumlar vergisi mükellefleri yararlanabilir.

İstisnadan Kimler Yararlanamaz?

Taşınmaz ticareti ve kiralanmasıyla uğraşan kurumların bu amaçla ellerinde bulundurdukları değerlerin satışından elde ettikleri kazançlar istisna kapsamı dışındadır. Bu durumda, satışa konu edilen kıymetlerin iki tam yıl kurum aktifinde kayıtlı olması da durumu değiştirmez.

Aynı durum, satmak üzere taşınmaz inşaatı ile uğraşan mükellefler açısından da geçerlidir. Ancak, taşınmaz ticareti ile uğraşan mükelleflerin faaliyetlerinin yürütülmesine tahsis ettikleri taşınmazların satışından elde ettikleri kazançlara istisna uygulanabilir. Taşınmaz ticaretine konu edilen veya kiralama ya da başka surette değerlendirilen taşınmazların satış kazancı ise istisnaya konu edilemez.

Esas faaliyeti taşınmaz ticareti ve kiralaması olmayan bir şirketin, atıl olarak durmakta olan bir taşınmazını kiraya verdikten iki tam yıl sonra söz konusu taşınmazı satması halinde taşınmazın elden çıkarılmasından doğan kazanç istisnadan yararlanabilir.

İki Tam Yıl Sürenin Hesabında Nelere Dikkat Edilmedir?

İstisna uygulamasına konu olacak taşınmazların en az iki tam yıl (730 gün) süreyle kurumun aktifinde yer alması, diğer bir ifadeyle kurumun bu değerlere iki tam yıl süreyle bilfiil sahip olması gerekir.

İki tam yıllık aktifte bulundurma süresinin hesabında;

• Devir veya bölünme suretiyle devralınan taşınmazların satışında, devir olunan veya bölünen kurumda geçen süreler,

• 6361 sayılı Kanun kapsamında geri kiralama amacıyla ve sözleşme sonunda geri alınması şartıyla, kurumlar tarafından finansal kiralama şirketleri, katılım bankaları ile kalkınma ve yatırım bankalarına devredilen taşınmazların kiracı tarafından üçüncü kişilere satışında, bu taşınmazların finansal kiralama şirketi, katılım bankaları, kalkınma ve yatırım bankalarının aktifinde bulunduğu süreler,

• 6362 sayılı Sermaye Piyasası Kanunu kapsamında kira sertifikası ihracı amacıyla varlık kiralama şirketlerine devredilen taşınmazların kaynak kuruluş tarafından üçüncü kişilere satışında, varlık kiralama şirketinin aktifinde bulunduğu süreler,

de dikkate alınır.

İnşa Halindeki Binalarda 2 Yıllık Sürenin Tespitinde Nelere Dikkat Edilmelidir?

Kurumlar tarafından, inşaatı henüz tamamlanmayan, fiilen kullanma imkânı da bulunmayan binaların satılması halinde; kurum aktifinde iki tam yıl kayıtlı olması koşuluyla, sadece binanın arsasının satış kazancına tekabül eden kısmı kurumlar vergisinden istisna tutulur.

Arsa üzerinde inşa edilen ve aktife kaydedilen binanın, kurum adına tapuya tescil edilerek satılması halinde, satılan binanın iki yıllık aktifte bulundurulma süresinin başlangıç tarihi olarak, inşaatın tamamlandığı ve bina olarak kullanılmaya başlandığı tarih esas alınır.

Gayrimenkul Satış Kazancının Fon Hesabına Alınması ve Burada Tutulmasında Dikkat Edilmesi Gereken Hususlar Nelerdir?

Gayrimenkullerin satışından elde edilecek kazancın istisnadan yararlanan kısmı, pasifte özel bir fon hesabına alınır. Bu işlem yapılırken dikkat edilmesi gereken hususlar şunlardır;

• Fon hesabına alınma işlemi, satışın yapıldığı yılı izleyen hesap döneminin başından itibaren kazancın beyan edildiği döneme ait kurumlar vergisi beyannamesinin verildiği tarihe kadar yapılmalıdır.

• Kazancın tamamının fon hesabına alınma şartı bulunmayıp, sadece istisnadan yararlanan kazanç kısmının (%50’lik kısmın) söz konusu fon hesabına alınması yeterlidir.

• Mükellefin kazancın belli bir kısmı için istisnadan yararlanabilmesi mümkündür. İstisnadan kısmen yararlanılması halinde, yararlanılmayan bu kazanç tutarı için sonraki yıllarda istisnadan yararlanması mümkün değildir. İstisnadan yararlanması öngörülen kazanç kısmı fon hesabına alınan kazanç kısmından büyük olamaz.

• İstisnadan yararlanan kısım, satışın yapıldığı yılı izleyen beşinci yılı sonuna kadar söz konusu fon hesabında tutulmalıdır.

• Fon hesabına alınan kazancın sermayeye ilavesi mümkündür.

• Fon hesabına alınan kazanç tutarı beş yıl içinde;

Örtülü sermaye nedir? Örtülü sermaye nedir?

            - Başka bir hesaba nakledilmemeli,

            - İşletmeden çekilmemeli,

            - Dar mükellef kurumlarca ana merkeze aktarılmamalı,

            - Kurum tasfiye edilmemelidir.

İstisna Kazancın Hesaplanmasında Faiz, Komisyon, Kur Farkı ve Vade Farkının Durumu Nedir?

Satış kazancı; satışın yapılması ile oluşacağından, istisna satışın yapıldığı dönemde uygulanır.

İstisna kapsamındaki değerlerin satışından kaynaklanan alacaklar için alınan faiz, komisyon ve benzeri gelirler ile satış bedelinin döviz cinsinden belirlenmesi durumunda ortaya çıkan kur farklarının istisna kazancın tespitinde dikkate alınması mümkün değildir.

Yukarıda belirttiğim üzere bir istisnanın uygulanabilmesi için dikkat edilmesi ve yerine getirilmesi gereken birçok kural bulunmaktadır. Bu şartların herhangi birinin ihlal edilmesi, mükellef kurumun cezalı bir işlemle karşı karşıya kalmasına yol açabilmektedir. Bu nedenle bu tür işlemlerin gerçekleştirilmesi sırasında ciddi bir özen gösterilmesi şarttır.

Tüm okuyucularıma sağlıklı günler dilerim.

Erol ÇEMBER       
Yeminli Mali Müşavir