Çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmaları (ÇVÖA) tam da bu tür çatışmaları önlemek için vergilendirme yetkisini devletler arasında paylaştırır. Ancak sorun her zaman anlaşma metniyle çözülmez. Devletler aynı hükmü farklı yorumlayabilir.
Bu durumda devreye karşılıklı anlaşma usulü (KAU) girer. KAU’da uyuşmazlığın tarafı olan devletlerin yetkili makamları, ÇVÖA’nın nasıl uygulanacağı konusunda uzlaşmaya çalışır. Ne var ki KAU, yetkili makamları mutlaka anlaşmaya varmaya zorlayan bir mekanizma değildir. Tarafların uzlaşamaması halinde, anlaşmanın yorumuna ilişkin uyuşmazlık ve varsa buna bağlı çifte vergilendirme devam edebilir.
Türkiye, tarafı olduğu ÇVÖA’larda KAU’ya yer vermiş ve bu usulü Vergi Usul Kanunu’nun ek 14 ila ek 18. maddelerinde düzenlemiştir. Ancak, KAU sonuçsuz kaldığında, Türkiye’de mükellefin başvurabileceği temel yol ulusal yargıdır. Türk Mahkemesi’nin kararı diğer Akit Devleti bağlamadığından, mükellefin sınır ötesi uyuşmazlık bakımından tam bir hukuki korumaya sahip olduğu söylenemez.
AB’nin çözümü: Danışma Komitesi
Avrupa Birliği, ÇVÖA’ların yorumlanması ve uygulanmasından doğan uyuşmazlıklar için 2017/1852 sayılı Uyuşmazlık Çözüm Direktifi’ni kabul etmiştir. Direktifte, KAU kapsamında yetkili makamların belirlenen sürede anlaşamaması halinde, mükellefin talebi üzerine belirli koşullarla bir Danışma Komitesi kurulması öngörülmüştür. Böylece, uyuşmazlığın yalnız iki vergi idaresinin uzlaşmasına bağlı kalmasının önüne geçilmek istenmiştir.
Danışma Komitesi mekanizmasının sınırları, geçtiğimiz günlerde AB Adalet Divanı önündeki Maxima LT dosyasında tartışma konusu olmuştur. Uyuşmazlıkta iki devlet aynı gelir bakımından vergilendirme yetkisinin kendisine ait olduğunu ileri sürmüş; ancak gelir devletlerden birinde iç hukuk uyarınca vergiden istisna edilmiştir. 22 Ekim 2026 tarihli Başsavcı görüşüne göre, bir gelir iki devletin vergilendirme yetkisine tabi olsa dahi bunlardan birinde vergiden istisna edilmiş ve mükellef üzerinde fiili bir ek vergi yükü doğmamışsa, Direktif anlamında çifte vergilendirme yoktur. Bu durumda ilgili üye devlet Danışma Komitesi aşamasına erişimi reddedebilir. Adalet Divanı’nın Başsavcının bu görüşünü benimseyip benimsemeyeceği merak konusudur.
OECD Model Vergi Anlaşması, KAU kapsamında belirli sürede çözülemeyen meselelerin, belirli koşullarla zorunlu ve bağlayıcı tahkime götürülmesini öngörmektedir. Amaç, karşılıklı anlaşma usulünün sonuçsuz kalması halinde uyuşmazlığın süresiz biçimde açıkta kalmasını önlemektir. BM Model Vergi Anlaşması ise iki alternatif sunmaktadır: Alternatif A tahkim öngörmezken, Alternatif B KAU’da çözülemeyen uyuşmazlıklar için zorunlu tahkim mekanizması öngörmektedir. Böylece BM Modeli, tahkimin kabul edilip edilmemesi konusunda devletlere daha geniş bir tercih alanı bırakmaktadır.
Türkiye bakımından tahkim tartışması
Türkiye, ÇVÖA uyuşmazlıklarında KAU sonrasında devreye girecek zorunlu ve bağlayıcı tahkimi kabul etmemiştir. OECD’ye bildirdiği resmi pozisyonda bunun için Anayasa md. 36, md.90 ve md.125’ten kaynaklanan sınırlamalara işaret etmekte; ayrıca anlaşma politikasının da tahkim hükümlerine yer vermemek yönünde olduğunu belirtmektedir. Türkiye’nin tarafı olduğu ÇVÖA’larda, KAU’da çözülemeyen vergi anlaşması uyuşmazlıklarının zorunlu ve bağlayıcı tahkime taşınmasını öngören bir mekanizma bulunmamaktadır.
Bu tercihin gerekçeleri anlaşılabilir. Bağlayıcı tahkim, Türkiye’nin kaynak devlet olarak savunduğu vergilendirme yetkisinin bazı uyuşmazlıklarda daralmasına yol açabilir. Hakem seçimi, maliyet ve devletler arasındaki teknik kapasite farkları da tahkime karşı temkinli yaklaşılmasına neden olabilir. Buna karşılık, fiili çifte vergilendirmenin devam ettiği durumlarda mükellefin malvarlığı üzerinde ağır bir yük doğabilir ve mülkiyet hakkı bakımından sorun ortaya çıkabilir.
Bu nedenle, KAU’nun belirli bir sürede sonuç vermediği uyuşmazlıklar için kontrollü bir tahkim aşamasının kabulünde yarar olabilir. Şöyle ki; tahkim yalnız belirli anlaşmalarda, belirli uyuşmazlık türleri bakımından ve fiili çifte vergilendirmenin mevcut olduğu veya somut olarak doğma tehlikesinin bulunduğu hallerde kabul edilebilir; hakem seçimi, süre ve usule ilişkin güvenceler ayrıca düzenlenebilir. Mükellef, KAU’nun sonuç vermediği durumda da çifte vergilendirme karşısında korunmalıdır.
